Odliczenie VAT od zakupu paliwa. Zmiany od 1 lipca 2015 r.

Od 1 kwietnia 2014 r. podatników obowiązują nowe zasady odliczania podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków związanych z pojazdami samochodowymi. Od lipca czekają nas kolejne zmiany.

Stosując pewnego rodzaju uproszenie, można powiedzieć, że od kwietnia wydatki związane z tymi pojazdami wykorzystywanymi wyłącznie do prowadzonej działalności gospodarczej (oczywiście w całości opodatkowanej VAT) dają podatnikom prawo do odliczenia 100% wartości podatku naliczonego. Inaczej jednak rzecz się przedstawia w przypadku pojazdów o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, które nie są przez podatników wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej – prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało ograniczone, w szczególności dla zakupu paliwa. Od 1 lipca podatników czeka w tym zakresie kolejna zmiana i co ważne, nie jest to zmiana na gorsze.

Zasady odliczania VAT od wydatków samochodowych

Zgodnie z zasadą ogólną w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Natomiast pojazdem samochodowym zgodnie z ustawą o VAT jest pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Odesłanie do przepisów o ruchu drogowym powoduje, że ograniczeniem w odliczaniu VAT są objęte wydatki związane z pojazdami silnikowymi, których konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h. W konsekwencji ograniczenie dotyczy wydatków związanych z quadami, motocyklami, samochodami osobowymi i pozostałymi pojazdami o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony. Ograniczenie to nie dotyczy natomiast wydatków związanych z motorowerami i ciągnikami rolniczymi oraz innymi pojazdami niemieszczącymi się w definicji pojazdów samochodowych na gruncie przepisów o ruchu drogowym.

Zatem co do zasady, nabywając pojazd o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, podatnik musi liczyć się z ograniczonym prawem do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z tym pojazdem. Ograniczenie, o którym mowa, nie ma zastosowania w ściśle określonych przez ustawę o VAT przypadkach. Przede wszystkim chodzi o pojazdy, które będę wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej. O tym, kiedy podatnik może uznać pojazd samochodowym za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, a co za tym idzie odliczać 100% podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, stanowią przepisy ustawy o VAT (art. 86a ust. 4 oraz dalsze przepisy tego artykułu odnoszące się do ust. 4).

Ograniczenia przy odliczaniu podatku od zakupu paliwa

Jednak w przypadku możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa ustawodawca przewidział dodatkowe ograniczenia. Otóż odliczenie podatku naliczonego nie jest możliwe w przypadku nabywanych przez podatnika do 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1. samochodów osobowych;
2. innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
   1. 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
   2. 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
   3. 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Uzasadnieniem takiego ograniczenia są przede wszystkim skutki budżetowe.

Przykład:

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną w całości VAT w zakresie usług budowlanych. W prowadzonej działalności wykorzystuje pojazd samochodowy sklasyfikowany jako samochód ciężarowy. Pojazd ten jest typowym samochodem ciężarowym przystosowanym do przewożenia ładunków. Kabina jest konstrukcyjnie oddzielona od części ładunkowej pokrytej brezentem.

Powyższy samochód nie spełnia jednak wymagań, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT, gdyż posiada dwa rzędy siedzeń. Podatnik nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 6 w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Pojazd posiada następujące dane techniczne:

Maksymalna masa całkowita: 3500 kg;

Dopuszczalna masa całkowita: 3500 kg;

Masa własna pojazdu: 1978 kg;

Ilość miejsc siedzących: 6;

Rodzaj pojazdu: ciężarowy;

Dopuszczalna ładowność: 1462 kg.

Powyższe dane techniczne określone są na podstawie dowodu rejestracyjnego i karty pojazdu wraz z jej urzędowym tłumaczeniem.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy, podatnik ma prawo do odliczenia 50% wartości podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie paliwa do ww. pojazdu.

Co również ważne, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń) są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, należy uznać za samochody osobowe.

Przykład:

Podatnik VAT czynny świadczy usługi budowlane. Do świadczenia tych usług wykorzystuje między innymi samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. W dowodach rejestracyjnych tych samochodów zawarte są informacje, że są to samochody ciężarowe o dopuszczalnej ładowności większej niż 500 kg i o liczbie miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy 4 lub więcej. Podatnik nie posiada fizycznie wyciągu ze świadectwa homologacji tych samochodów, a jedynym dokumentem określającym dane, o których mowa w ww. przepisie, jest dowód rejestracyjny samochodu.

W opisanej wyżej sytuacji podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego określonego w fakturach dokumentujących zakup paliw silnikowych oraz oleju napędowego wykorzystywanych do napędu tych samochodów. Należy bowiem zauważyć, że w art. 12 ust. 3 ustawy z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw ustawodawca nie wskazał świadectwa homologacji jako dokumentu uprawniającego do stwierdzenia określonych cech pojazdu, lecz szerzej, to jest na dokumenty wydane zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Do tej kategorii zaliczane są zarówno dowód rejestracyjny, jak i karta pojazdu.

Należy jednak stanowczo zaznaczyć, że wspomniane ograniczenie nie ma zastosowania do pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. W takim przypadku po spełnieniu warunków, od których ustawa o VAT uzależnia uznanie danego pojazdu samochodowego za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje pełne prawo do pomniejszenia podatku należnego o naliczony z tytułu wydatków związanych z nabywanym paliwem. Zatem omawiane ograniczenie ma zastosowanie do podatników wykorzystujących ww. pojazdy do tzw. działalności mieszanej (związanej z działalnością gospodarczą i z nią niezwiązanej).

Należy również zaznaczyć, ze przepis regulujący omawiane ograniczenie budził u podatników wątpliwość w zakresie jego zgodności z przepisami dyrektywy 112. Jednak zgodnie z pojawiającymi się pierwszymi orzeczeniami wojewódzkich sądów administracyjnych w tym temacie ograniczenie to uważane jest za zgodne z prawem europejskim (wyrok WSA z 17 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2897/14 – orzeczenie nieprawomocne dotyczący interpretacji indywidualnej o sygn. IPPP1/443-333/14-2/AS).

Od 1 lipca koniec zakazu odliczania VAT od paliwa

Od 1 lipca 2015 r. zasadniczo zmieni się sytuacja podatników, którzy na podstawie omawianego ograniczenia nie mieli prawa do odliczania podatku naliczonego z tytułu nabywanego paliwa do pojazdów samochodowych, o których mowa powyżej, wykorzystywanych do działalności mieszanej.

Będzie to miało miejsce głównie w sytuacji, kiedy podatnik prowadzi działalność gospodarczą, posiada tylko jeden środek transportu (najczęściej jest to samochód osobowy), który służy mu zarówno do działalności gospodarczej, jak i do użytku prywatnego. W takim przypadku, jak i w przypadku wykorzystywania do celów mieszanych pojazdów innych niż samochody osobowe, które nie spełniają ww. warunków ładowności i liczby miejsc, podatnikom od 1 lipca 2015 r. będzie przysługiwało ograniczone prawo (50%) do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanego paliwa.

Inaczej rzecz ujmując, wydatki na paliwo, które obecnie na podstawie przepisu przejściowego nie mogą stanowić źródła podatku naliczonego do odliczenia, podzielą los pozostałych wydatków, co oznacza, że również w przypadku ich poniesienia podatnikowi będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o 50% wartości podatku naliczonego wynikającego z faktury zakupu paliwa.

Należy również pamiętać, że w przypadku podjęcia po 30 czerwca decyzji o użytkowaniu pojazdu samochodowego (np. samochodu osobowego) do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą podatnikowi, po spełnieniu określonych ustawą o VAT warunków, będzie przysługiwało pełne prawo do odliczania podatku naliczonego, w tym z tytułu nabywanego paliwa.

Przykład:

Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Zarówno do celów tej działalności, jak i do potrzeb prywatnych używa samochodu osobowego. W związku z powyższym przysługuje mu prawo do pomniejszenia podatku należnego o 50% wartości podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur zakupu towarów i usług związanych z tym pojazdem. Prawo to jest ograniczone w odniesieniu do nabywanego paliwa. W takim przypadku podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednak podatnik nabędzie z dniem 1 lipca 2015 r. ograniczone prawo (50%) do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury dokumentującej nabycie paliwa. Z tym bowiem dniem przestaje obowiązywać ograniczenie odliczania podatku naliczonego z tytułu nabywanego paliwa do samochodu osobowego wykorzystywanego do działalności mieszanej.

Krzysztof Kaźmierski