WSA. Polisa ubezpieczeniowa w kosztach działalności

Z uzasadnienia: Wydatki poniesione na opłacenie dobrowolnego ubezpieczenia w celu zabezpieczenia się na wypadek całkowitej okresowej niezdolności do pracy na skutek choroby lub nieszczęśliwego wypadku nie mogą być przyporządkowane do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności gospodarczej. Wydatki z tego tytułu mają charakter znacznie szerszy. Celem poniesienia kosztów ubezpieczenia było niepogorszenie sytuacji materialnej i utrzymanie poziomu życia sprzed choroby, czy też wypadku. Wydatki z tego tytułu należy zatem zaliczyć do wydatków o charakterze osobistym, bowiem konieczność opłacania składek z tytułu tego typu ubezpieczenia jest niezależna od tego, czy ubezpieczony prowadzi działalność gospodarczą, czy też działalności takiej nie prowadzi.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2015 r. został złożony do Ministra Finansów wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na opłacenie ubezpieczenia od utraty dochodów.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie indywidualnej specjalistycznej praktyki lekarskiej. Jako przedsiębiorca odprowadza składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w najniższym wymiarze ustalonym na dany rok kalendarzowy przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej zwany ZUS). W przypadku choroby lub wypadku, wobec znacząco niewystarczających świadczeń z ZUS wystąpi realne zagrożenie płynności finansowej (brak przychodów podczas okresowej absencji), co spowoduje ostatecznie konieczność zamknięcia prowadzonej działalności. Wnioskodawca ma podpisany kontrakt - umowy o świadczenia zdrowotne ze szpitalami. W przypadku braku możliwości świadczenia usług nastąpi całkowity brak przychodów z tego tytułu. W umowie ze szpitalem zawarte są również klauzule związane z nałożeniem kar umownych na lekarza w związku z niewykonywaniem przez Wnioskodawcę świadczeń zdrowotnych zgodnie z harmonogramem - co wiąże się z realnymi dużymi kosztami przewyższającymi znacznie ewentualne świadczenie z ZUS.

Celem zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów Wnioskodawca zabezpiecza się na taką ewentualność poprzez wydatek na składkę ubezpieczeniową celem zabezpieczenia na wypadek całkowitej trwałej lub okresowej niezdolności do pracy na skutek choroby lub nieszczęśliwego wypadku. Ubezpieczenie ma gwarantować, obok jednorazowego świadczenia z tytułu śmierci lub trwałego uszczerbku na zdrowiu, wypłatę miesięcznego świadczenia na wypadek niemożności prowadzenia działalności gospodarczej z przyczyn wskazanych w umowie w wysokości 5.000 zł, płatną po upływie okresu 14 lub 21 od momentu wystąpienia zdarzenia powodującego niemożność pracy w wykonywanym zawodzie lekarza. Ubezpieczenie to jest ubezpieczeniem osobowym należącym do Grupy 1 i 2 Działu II zgodnie z załącznikiem do ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Ideą tego ubezpieczenia jest gwarancja podtrzymania dochodu w sytuacji gdy niemożliwe lub zagrożone jest uzyskiwanie przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez lekarza, który w przypadku choroby lub wypadku nie jest w stanie osobiście świadczyć usług, co zagraża ciągłości prowadzonej przez niego działalności wskutek utraty płynności finansowej w wyniku braku środków na bieżące koszty działalności. Wypłata świadczenia ma zagwarantować ochronę i zabezpieczenie źródła przychodów w postaci: wypłaty środków na pokrycie kosztów działalności, powrotu do zdrowia podatnika, które jest niezbędne aby działalność mogła być dalej prowadzona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy składka z tytułu powyższego ubezpieczenia, której ideą jest gwarancja podtrzymania dochodu w sytuacji gdy niemożliwe lub zagrożone jest uzyskiwanie przychodów z działalności gospodarczej, stanowi koszt podatkowy w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy, koszt składki na zakup takiego ubezpieczenia stanowi koszt uzyskania przychodów, gdyż zostaje poniesiony w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów w świetle przedstawionej poniżej sytuacji.

Minister Finansów, w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2015 r., znak [...], uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ interpretujący nie podzielił stanowiska Wnioskodawcy i stwierdził, że wydatki na dobrowolne ubezpieczenie w celu zabezpieczenia się Wnioskodawcy na wypadek niezdolności do pracy na skutek choroby lub nieszczęśliwego wypadku nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu z działalności gospodarczej. Nie można też stwierdzić w sposób pewny i jednoznaczny, że wydatki te przyczynią się do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. W konsekwencji wypada uznać, że wydatki poniesione na zapłatę składki ubezpieczeniowej wskazanego we wniosku ubezpieczenia nie stanowią wydatków na zabezpieczenie źródła przychodów, lecz stanowią wydatki o charakterze osobistym. Tym samym, wskazane wydatki nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie powyższej interpretacji, orzeczenie, że nie może być wykonana i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie

1. zasady pogłębiania zaufania dla organów państwa wyrażonej w art. 121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, w ten sposób, że wydano interpretację indywidualną bez wszechstronnej i całościowej analizy treści zawartej we wniosku i w konsekwencji poczyniono niepełne ustalenia oraz nie uzasadniono w prawidłowy sposób wniosków i twierdzeń negatywnych dla Wnioskodawcy; w szczególności uznanie, że wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na ubezpieczenie utraty dochodu w następstwie nieszczęśliwych wypadków i chorób stanowi wydatek na cele osobiste bez prawidłowego i należytego uzasadnienia takiego stanowiska oraz nie odniesienia się do twierdzeń Wnioskodawcy;
2. przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię polegająca na przyjęciu, że:

- wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na ubezpieczenie utraty dochodu w następstwie nieszczęśliwych wypadków i chorób stanowi wydatek na cele osobiste, a co za tym idzie, nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów;
- wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na ubezpieczenie utraty dochodu w następstwie nieszczęśliwych wypadków i chorób nie stanowi wydatku na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu;
- uznanie, że wykonywanie przez Wnioskodawcę zawodu lekarza w formie działalności gospodarczej - ma charakter osobisty a nie ma charakteru regulowanej działalności leczniczej i prowadzonej w formie działalności gospodarczej stosownie do obowiązujących przepisów;
- uznanie, że Wnioskodawca miał, i ma wpływ na wybór formy wykonywania zawodu oraz prowadzenia działalności leczniczej.

W uzasadnieniu skargi strona przywołała art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 618), zgodnie z którym działalność lecznicza lekarzy może być wykonywana w formie:

a) jednoosobowej działalności gospodarczej jako indywidualna praktyka lekarska, indywidualna praktyka lekarska wyłącznie w miejscu wezwania, indywidualna specjalistyczna praktyka lekarska, indywidualna specjalistyczna praktyka lekarska wyłącznie w miejscu wezwania, indywidualna praktyka lekarska wyłącznie w przedsiębiorstwie podmiotu leczniczego na podstawie umowy z tym podmiotem lub indywidualna specjalistyczna praktyka lekarska wyłącznie w przedsiębiorstwie podmiotu leczniczego na podstawie umowy z tym podmiotem,
b) spółki cywilnej, spółki jawnej albo spółki partnerskiej jako grupowa praktyka lekarska.

W związku z powyższym strona skarżąca podnosi, że w świetle przepisów ustawy o działalności leczniczej nie sposób wydatków z tytułu ubezpieczenia utraty dochodu w następstwie nieszczęśliwych wypadków i chorób uznać za wydatki o charakterze osobistym; bowiem chcąc prowadzić działalność leczniczą musi zdecydować się na:

działalność gospodarcza i indywidualną praktykę lekarską lub
grupowa praktykę lekarską (spółka cywilna, spółka jawna, spółka partnerska).

Zdaniem autora skargi, w istniejącej sytuacji wydatki poniesione na zapłatę składki ubezpieczenia utraty dochodu w następstwie nieszczęśliwych wypadków i chorób należy wręcz uznać za niezbędne zabezpieczenie źródła przychodu. Strona prowadzi indywidualną specjalistyczną praktykę lekarską a także ma podpisane umowy o świadczenia zdrowotne ze szpitalami oraz firmami medycznymi - przy czym w umowach zawartych ze szpitalami zawarte są klauzule zobowiązujące do zapewnienia zastępstwa; strona skarżąca przytacza art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i dentysty zgodnie z którym lekarz wykonujący indywidualną praktykę lekarską, indywidualną specjalistyczną praktykę lekarską, indywidualną praktykę lekarską lub indywidualną specjalistyczną praktykę lekarską w miejscu wezwania może zatrudniać osoby niebędące lekarzami do wykonywania czynności pomocniczych (współpracy).

Według strony, uzasadnienie interpretacji nie odpowiada przesłankom przepisu art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Przytoczone orzecznictwo sądowe (por. wyroki WSA w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 274/11 i z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 806/11), zgodnie z którym podkreśla się, że wypracowane na tle wykładni art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej standardy prawidłowo pod względem formalnym udzielonej interpretacji prawa podatkowego potwierdzają konieczność uwzględnienia m.in. konkluzji dotyczącej prawnego zakwalifikowania określonego zdarzenia prawnopodatkowego oraz motywów prawnych, na których opiera się taka konkluzja. Uzasadnienie dokonanej oceny winno nastąpić poprzez odniesienie się do argumentacji Wnioskodawcy.

Zdaniem strony skarżącej w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji organ nie odniósł się nal...