Podstawa opodatkowania CIT przy wypłatach dla nierezydenta

Z uzasadnienia: Powstałe w Polsce i wypłacane osobie prawnej mającej siedzibę w Niemczech przychody za użytkowanie środków transportu (należności licencyjne), zgodnie z art. 12 ust. 2 umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, są opodatkowane w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatkiem w wysokości 20% przychodów, do których zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 tej ustawy nie zalicza się niemieckiego należnego podatku od wartości dodanej, przy czym kwota podatku nie może przekroczyć 5% należności licencyjnej brutto, czyli przychodu powiększonego o niemiecki podatek od wartości dodanej - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 6 marca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. sp. z o.o. z siedzibą w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 963/10 w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w C. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 19 maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych:

1) uchyla zaskarżony wyrok w całości,
2) uchyla w całości zaskarżoną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 19 maja 2010 r. nr [...],
3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz R. sp. z o.o. z siedzibą w C. kwotę 837 (słownie: osiemset trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością R. z siedzibą w C. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 19.05.2010 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

Pismem z dnia 25.01.2010 r. skarżąca Spółka wniosła o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, podając, że wynajmuje od spółki niemieckiej środki transportu i jako płatnik odprowadza od dochodów tej spółki uzyskiwanych z czynszu najmu zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych, obliczany od kwoty wynikającej z faktury wystawionej przez tę spółkę, zawierającej niemiecki podatek od wartości dodanej (kwoty brutto). Zadała pytanie, czy podstawę opodatkowania spółki niemieckiej stanowi kwota brutto, czy też kwota netto, nie uwzględniająca niemieckiego podatku od wartości dodanej, zajmując stanowisko, że podstawę opodatkowania powinna stanowić kwota netto. Wskazała, że na mocy art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (obecnie: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.) podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski, przez podatników nie mających na tym terytorium siedziby, należności licencyjnych, w tym z tytułu użytkowania środka transportu, pobiera się od przychodów, a zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. z przychodów wyłącza się należny podatek od towarów i usług. Uwzględnić należy, że od dnia 1.05.2004 r. obowiązujący w Polsce podatek od towarów i usług jest tożsamy z podatkiem od wartości dodanej, obowiązującym w Niemczech, a wysokość podatku od należności licencyjnych ograniczona jest do 5% przychodu postanowieniami umowy z dnia 14.05.2003 r. między RP a RFN w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, dalej: umowa polsko-niemiecka).

Minister Finansów w interpretacji z dnia 19.05.2010 r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p. przepisy ust. 1 tego artykułu, odnoszące się, między innymi, do opodatkowania przychodów z należności za użytkowanie środka transportu, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu. Do takich umów należy umowa polsko-niemiecka, stanowiąc w art. 12 ust. 2, że należności licencyjne mogą być opodatkowane w państwie, w którym powstają, ale podatek nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych należności. Podstawą obliczenia podatku u źródła powinna być jednak cała kwota należności zapłaconej spółce niemieckiej, ponieważ przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: u.p.t.u.) odróżniają polski podatek od towarów i usług od podatku od wartości dodanej, nakładanego w którymkolwiek państwie członkowskim Unii Europejskiej poza Polską. Konkludując organ interpretacyjny stwierdził, że obowiązkiem skarżącej jest pobranie zryczałtowanego podatku od należności wypłaconej za użytkowanie środka transportu w wysokości 20% przychodów lub uwzględniając postanowienia umowy polsko-niemieckiej - 5% kwoty brutto należności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca podniosła, że interpretacja narusza art. 21 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. oraz art. 12 umowy polsko-niemieckiej. Podkreśliła, że należny podatek od towarów i usług nie stanowi składnika przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż jest tożsamy z podatkiem od wartości dodanej obowiązującym w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej; wskazują na to kolejne Dyrektywy Rady w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich dotyczącego podatków obrotowych: z 1967 r. (67/227/EWG) i z 1977 r. (77/388/EWG). Art. 12 umowy polsko-niemieckiej nie jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 21 ust. 1 i art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p., określając jedynie górną granicę opodatkowania, nie zmieniając jednak zasad określania podstawy opodatkowania.

Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że art. 12 umowy polsko-niemieckiej zawiera normę szczególną w stosunku do art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., co oznacza, że podstawą naliczenia podatku u źródła powinna być cała kwota należności wypłaconej niemieckiej spółce, a więc obejmująca także niemiecki podatek od wartości dodanej. Prawidłowe jest zatem stanowisko interpretacyjne, w myśl którego obowiązkiem skarżącej jest pobranie podatku w wysokości 20% przychodu lub - przy uwzględnieniu unormowań umowy polsko-niemieckiej - 5% kwoty brutto należności. Z art. 4a pkt 7 u.p.d.o.p. wynika bowiem, że ilekroć w ustawie tej jest mowa o ustawie o podatku od towarów i usług, mowa jest o u.p.t.u., natomiast z art. 2 pkt 11 u.p.t.u. wynika, że ilekroć w ustawie tej mowa jest o podatku od wartości dodanej, rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą; oznacza to, że istnieje prawne rozróżnienie krajowego podatku od towarów i usług oraz podatku od wartości dodanej, nakładanego w którymkolwiek państwie członkowskim Unii Europejskiej poza Polską. Skoro zatem art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. stanowi o nie zaliczaniu do przychodów należnego podatku od towarów i usług, chodzi o polski podatek od towarów i usług, a nie o podatek od wartości dodanej nakładany w innym państwie członkowskim.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżąca Spółka wniosła o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a to:

1. art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: TFUE) przez jego niezastoso...