NSA: Przewody opodatkowane jak budowla

Sieć uzbrojenia terenu w postaci telekomunikacyjnych linii kablowych stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, a przez to i art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Wobec brzmienia art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane i art. 2 pkt 11 ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, nie ma żadnego znaczenia okoliczność faktyczna, czy dana sieć uzbrojenia terenu ułożona jest bezpośrednio w ziemi, czy też w odpowiedniej kanalizacji kablowej, ponieważ ww. przepisy w tym przedmiocie nie stanowią. Obiektami budowlanymi, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy - Prawo budowlane, w zależności od konkretnego stanu faktycznego, mogą być: 1. budowle (art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane), 2. budowle wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane) oraz 3. traktowane jako jeden obiekt budowlany różne budowle - pozostające w funkcjonalnym związku i tworzące w nim całość techniczno - użytkową (art. 3 pkt 1 lit. b i art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane).

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Jacek Brolik, NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 13 maja 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. [...] S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 czerwca 2009 r. sygn. akt III SA/Po 244/09 w sprawie ze skargi T. [...] S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 5 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę kasacyjną.

UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 244/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę T. S.A. w W. (dalej: Spółka, Podatnik lub Skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 5 lutego 2009 r., nr [...], wydaną w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.).

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Poznaniu):

2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Poznaniu podał, że po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia 7 listopada 2008 r., nr [...], Burmistrz Miasta i Gminy K., działając na podstawie przepisów art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005, Nr 8, poz. 60, z późn. zm.; dalej: O.p.), art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 1 c, art. 2-6 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2006, Nr 121, poz. 844, z późn. zm.; dalej: u.p.o.l.) oraz uchwały nr [...] Rady Miejskiej w K. z 18 listopada 2004 r. w sprawie podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Wlkp. Nr [...]) w zw. z art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118, z późn. zm.; dalej: ustawa - Prawo budowlane) określił Spółce zobowiązanie w ww. podatku w wysokości 201.731,00 zł.

W uzasadnieniu Burmistrz wskazał, że w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2007 Spółka wykazała wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie 8.793.439 zł. W dniu 17 kwietnia 2007 r. Spółka wskazała w korekcie deklaracji podatkowej wartość 8.835.105,00 zł. W kolejnej korekcie z 21 maja 2007 r. podwyższyła wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej począwszy od stycznia 2007 r. do kwoty 8.849.490 zł, a w następnej korekcie z 17 września 2007 r. obniżyła ich wartość do kwoty 5.996.465,00 zł, przy czym z wyjaśnień wynikało, że wyłączną przyczyną obniżenia wartości budowli z kwoty 8.849.490 zł do 5.996.465 zł było pomniejszenie wartości budowli podatnika o wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. Tak więc Spółka w uzasadnieniu korekty (pismo z dnia 10 września 2007 r.) wskazała na błędne - jej zdaniem - ujęcie w przedmiocie opodatkowania wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych pod przedmiotową nieruchomością.

Organ podatkowy, powołując się na przepisy art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 oraz art. 3 pkt 1 lit. b ustawy - Prawo budowlane, wskazał, że regulują one pojęcie budowli i obiektu budowlanego. Z powyższych przepisów wynika - zdaniem organu pierwszej instancji - że opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają budowle, w tym sieci techniczne, czyli m.in. linie telekomunikacyjne (przewody z osprzętem oraz sama kanalizacja). Tym samym nieuzasadnione jest "rozszczepianie" danej sieci na poszczególne elementy, gdyż są one budowlą jako całość. Powoduje to, że linia kablowa w kanalizacji kablowej w połączeniu z pozostałymi elementami sieci telekomunikacyjnej, jako część składowa, powinna być traktowana jako budowla. Dla celów podatkowych nie ma przy tym znaczenia usytuowanie kabla (w studzienkach, na słupach telekomunikacyjnych czy też bezpośrednio w gruncie), ponieważ wszystkie linie służą podobnym celom gospodarczym i w połączeniu z pozostałymi elementami tworzą budowlę.

Organ podatkowy podkreślił, że stan faktyczny sprawy nie budził wątpliwości. Niezbędne było wyłącznie jego skonfrontowanie z przepisami prawa podatkowego. Nie zachodziła zatem konieczność prowadzenia dodatkowego, prócz faktów znanych organowi podatkowemu z urzędu, postępowania dowodowego. Organ podatkowy nie miał m.in. obowiązku prowadzenia postępowania w celu ustalenia wartości spornych linii kablowych, skoro wartość ta wynikała z porównania danych wskazanych przez Podatnika w korekcie deklaracji z maja 2007 r. z danymi wynikającymi z korekty z września 2007 r., które to dane nie były kwestionowane przez samą Spółkę. Organ podatkowy podkreślił przy tym, że nie ma nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów na okoliczność korzystną dla samej strony postępowania, która winna przyczyniać się do odpowiedniego uzupełniania materiału dowodowego w tym zakresie, tym bardziej, że Podatnik wzywany przez organ podatkowy do przedłożenia ewidencji środków trwałych obejmującej przedmiot opodatkowania (budowle) wykazywany w deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za rok 2007, żądanego dokumentu nie złożył.

2.2. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania. Decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 190, art. 191, art. 207 § 1 oraz art. 210 § 4 O.p. Zdaniem Spółki, organ pierwszej instancji nie ustalił, czy należące do Spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej są budowlami w rozumieniu u.p.o.l., a także - nawet gdyby przyjąć, że są budowlami w rozumieniu tej ustawy - jaka jest ich wartość. Jedynym dowodem, na jaki powołał się organ podatkowy była deklaracja na podatek od nieruchomości za 2007 r. Była ona jednak wielokrotnie korygowana przez samą Spółkę. Organ podatkowy pominął przepisy prawa budowlanego, tj. rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 129, poz. 1864, dalej: rozporządzenie w sprawie warunków technicznych), wg którego linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie są telekomunikacyjnym obiektem budowlanym.

2.3. SKO w K., decyzją z dnia 5 lutego 2009 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wg Kolegium, budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jest budowla w rozumieniu prawa budowlanego oraz urządzenie techniczne umożliwiające użytkowanie budowli zgodnie z jej przeznaczeniem. Z art. 3 pkt. 3 i 9 ustawy - Prawo budowlane wynika, że linie (sieci) telekomunikacyjne są budowlą. Organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji nie naruszył przepisów postępowania podatkowego, gdyż wzywano Podatnika do przedłożenia wyciągu z ewidencji środków trwałych dotyczącego spornych kabli, jednakże nie przedłożył żądanych dokumentów. Prawidłowe było wobec tego - w ocenie Kolegium - przyjęcie przez organ wartości wskazanych w deklaracji za 2007 r. i pismach do niej załączanych.

3. Stanowiska stron przed WSA w Poznaniu:

3.1. W skardze na powyższą decyzję do WSA w Poznaniu Spółka wniosła o uchylenie decyzji obu instancji, zarzucając naruszenie przepisów: (1) art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., gdyż, pomimo ciążącego obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez Podatnika, organy podatkowe nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałaby nieprawidłowość deklaracji, (2) art. 21 § 2 i 3, art. 81 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., gdyż organy zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowaną w korekcie deklaracji z danymi wynikającymi z deklaracji złożonej pierwotnie, (3) art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu u.p.o.l., (4) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo że nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l.

W uzasadnieniu Skarżąca stwierdziła, że w zakresie, w jakim organy podatkowe nie podzieliły stanowiska Spółki, powinny przeprowadzić postępowanie wyjaśniające. Powinno ono zmierzać do ustalenia, czy należące do Spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu u.p.o.l., a także ustalić wartość tych linii. Organy podatkowe - zdaniem Spółki - nie mają dowodu na okoliczność, że linie kablowe pozostają w związku technicznym z kanalizacją kablową, tzn. że istnieje fizyczne powiązanie między kablem a kanalizacją. Ponadto, organ odwoławczy nie ustalił, jaka jest wartość tych "budowli". Nie można było bowiem uznać danych zawartych w deklaracji dotyczącej roku 2007, skoro była ona następnie korygowana przez Spółkę. Wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji polegała na uznaniu, że wszystkie elementy sieci stanowią jedną całość techniczno - użytkową, bez przedstawienia dowodu na istnienie związku użytkowego (funkcjonalnego) i technicznego oraz na uznaniu za nieistotną dla określenia zakresu znaczeniowego pojęcia "budowla", treści w.w. rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, które zalicza się do przepisów prawa budowlanego, a więc do przepisów, do których odsyła art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W konkluzji Spółka podała, że skoro linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym i zapewniającym jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem, to nie stanowią budowli w rozumieniu u.p.o.l. i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

3.2. W odpowiedzi SKO w K. podało, że nie znajduje podstaw do zmiany stanowiska i wnosi o oddalenie skargi.

4. Wyrok Sądu pierwszej instancji:

4.1. Oddalając skargę WSA w Poznaniu stwierdził, że nie zasługiwała ona na uwzględnienie.

4.2. W pierwszej kolejności za bezzasadny uznano zarzut sformułowany jako naruszenie art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., wskutek nie przedstawienia przez organy dowodów, z których wynikałaby nieprawidłowość złożonej przez Skarżącą deklaracji podatkowej. Zdaniem Sądu, poza ogólnikowymi zarzutami, że należało ustalić stan faktyczny, gdyż nie można go było oprzeć o dane zawarte w pierwotnej deklaracji podatkowej za 2007 r., Spółka nie wykazała, że wartość linii kablowych włożonych w kanalizacji kablowej była inna aniżeli kwota wynikająca z różnicy w poszczególnych korektach przedmiotowej deklaracji. Przedmiotem opodatkowania jest sieć telekomunikacyjna, w tym również ta umieszczona w kanałach technologicznych.

4.3. Wg Sądu, chybiony okazał się też zarzut naruszenia art. 21 § 2 i 3 oraz art. 81 w zw. z art. 180, art. 187 § 1, art. 191 O.p., oparty na założeniu, że organy podatkowe zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowaną w korekcie deklaracji z danymi wynikającymi z deklaracji złożonej pierwotnie. Powołując przepisy art. 180 § 1 i art. 181 O.p., Sąd stwierdził, że organ podatkowy mógł w ramach postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oprzeć się na danych wskazanych w korekcie deklaracji z maja 2007 r. i porównać je następnie z kwotą wskazaną w korekcie deklaracji sporządzoną we wrześniu 2007 r. Było to dopuszczalne zgodnie z wyżej powołanymi przepisami prawa. Brak jest zatem naruszenia prawa przez organy podatkowe.

4.4. Zdaniem Sądu, nie było także podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu u.p.o.l. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego odniesiono się bowiem jednoznacznie do stanowiska Spółki, że telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przy czym odwołano się do już utrwalonego w tym względzie orzecznictwa.

4.5. Sąd stwierdził ponadto, że bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W ocenie Sądu, organy prawidłowo zdefiniowały przedmiot opodatkowania. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. definiuje budowlę jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania zgodnie z jego przeznaczeni...