Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Artykuły: Facebook

19.02.2015

Świadczenie kompleksowe a ilość pozycji na fakturze

Świadczenie kompleksowe nie zostało zdefiniowane w ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). To jak należy rozumieć to pojęcie, było wskazywane wielokrotnie zarówno w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jak również w interpretacjach indywidualnych i wyrokach WSA czy NSA.

Tytułem przykładu – w wyroku ETS z dnia 27 września 2012 r. (sygn. C-392/11) czytamy m.in., że „dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne”. Jednocześnie jednak „w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jednolite nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”, wówczas występuje tzw. świadczenie jednolite (kompleksowe). Transakcja taka nie powinna zaś być sztucznie rozdzielana. Tym samym w odniesieniu do świadczeń kompleksowych czynności pomocnicze powinny zostać opodatkowane według zasad przewidzianych dla świadczenia głównego.

Opodatkowanie świadczeń kompleksowych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w którym określony jest zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W zależności od rodzaju usługi czy towaru – zastosowanie znajdzie odpowiednia stawka podatku VAT. Niekiedy możliwe będzie również skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania, a czasem konieczne zastosowanie tzw. mechanizmu odwróconego obciążenia.

Zwykle podatnicy nie mają problemu z właściwym opodatkowaniem świadczonych usług lub dokonywanych dostaw towarów, jeśli transakcje nie mają złożonego charakteru. Pewne wątpliwości mogą jednak pojawić się wtedy, gdy obok usługi głównej jest wykonywana inna czynność, albo dostawie towarów towarzyszy wykonanie dodatkowych czynności. Istotne jest wówczas to, aby prawidłowo określić, czy dane zdarzenie gospodarcze wyczerpuje znamiona świadczenia kompleksowego. Problem niewątpliwie jest „akademicki”, dopóki poszczególne transakcje są opodatkowane w jednakowy sposób. Ta jednakowość oznacza zaś między innymi nie tylko tę samą stawkę VAT, ale również tę samą chwilę powstania obowiązku podatkowego.

Przykład
W przypadku dostawy towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, m.in. stali, na rzecz podatników, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, podatek należny rozlicza nabywca (mechanizm odwrotnego obciążenia).
Dostarczenie tej stali do odbiorcy – gdyby było realizowane w ramach odrębnej transakcji – opodatkowane jest zaś na zasadach ogólnych.
Natomiast w sytuacji, gdy z warunków transakcji wynika, że jej przedmiotem jest świadczenie złożone obejmujące dostawę stali, a także usługi dodatkowe takie jak cięcie i transport, wówczas należy traktować te transakcje jako świadczenie kompleksowe. W konsekwencjii zarówno samą dostawę stali, jak i usługi towarzyszące należy opodatkować na zasadach odwrotnego obciążenia. Tak uznał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2014 r. (sygn. ILPP2/443-1181/13-2/JK)

Jak wykazywać świadczenie kompleksowe na fakturze?

Jeżeli nawet podatnik ustali, że wykonywane przez niego czynności mają charakter świadczenia kompleksowego, okazuje się, że problematyczna może być kwestia, jak należy je wykazać na fakturze. Czy można to uczynić w kilku pozycjach, jako świadczenie główne oraz świadczenia pomocnicze, czy też konieczne jest ujmowanie całości transakcji w jednej pozycji? Niewątpliwie zwykle znacznie wygodniejsze jest wykazywanie ich odrębnie.

Jako przykład można podać stan faktyczny wskazany w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 marca 2014 r. (sygn. IPPP1/443-188/14-2/AW). Wnioskodawcą była Spółka, która dokonuje m.in. sprzedaży towaru na podstawie zamówień złożonych za pośrednictwem sklepu internetowego. Do pokrycia kosztów transportu zobowiązany jest kupujący. Z uwagi jednak na niską cenę jednostkową towaru, technicznie trudno byłoby doliczyć koszty transportu do ceny towaru. Podatnik nie wie ile sztuk towaru zamówi klient, aby poprawnie skalkulować jego cenę. Zdarzają się sytuacje, że koszty transportu przewyższają wartość towaru. Faktura jest więc wystawiana na towar i widnieje na niej dodatkowa pozycja - koszty transportu. Spółka miała wątpliwość, czy koszt wysyłki towarów może być ujęty jako osobna pozycja na fakturze, czy powinien zostać doliczony do ceny towarów, a także, czy na fakturze można wykazać usługę transportową opodatkowaną według stawki 8% - bo taka obowiązuje dla świadczenia głównego.

Organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika i uznał, że:

(...) powyższą czynność należy traktować jako świadczenie kompleksowe, podlegające w całości opodatkowaniu stawką podatku właściwą dla dostawy głównej. Bez znaczenia dla sposobu opodatkowania tego świadczenia pozostaje fakt, że koszt transportu ujmowany będzie w osobnej pozycji na fakturze. W sytuacji wykazania tego świadczenia w dwóch pozycjach faktury stawka podatku VAT właściwa dla transportu będzie równa wysokości stawki dla dostawy towarów (świadczenie główne). Powyższa zasada obowiązuje niezależnie od tego czy transport dokonywany jest własnym transportem czy też przez inny podmiot.

Warto wskazać, również na interpretację indywidualną z 24 kwietnia 2014 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/443-85/14-2/AD), która została wydana na wniosek podatnika prowadzącego księgarnię internetową, w której sprzedawane są towary opodatkowane różnymi stawkami VAT. Organ podatkowy uznał, że:

(...) działanie Wnioskodawcy polegające na wykazywaniu na fakturze kosztów dostawy (przesyłki) łącznie z wartością towaru w jednej pozycji, w powiązaniu ze stosowaniem jednej stawki w podatku VAT, właściwej dla tego towaru, jest prawidłowe.
Natomiast w przypadku objęcia przesyłką kilku towarów (w tym z różnymi stawkami podatku VAT), koszty transportu (przesyłki) ponoszone przez Sprzedawcę należy doliczyć proporcjonalnie do wartości poszczególnych towarów, z zastosowaniem stawki właściwej dla tych towarów.
Z kolei w przypadku problemów technicznych z ujmowaniem w jednej pozycji ceny towaru oraz kosztów transportu (przesyłki), dopuszczalne jest ujęcie na fakturze kosztów transportu (przesyłki) formalnie w odrębnej pozycji, ale opisanej jako integralna część towaru (stanowiąca jednolitą podstawę opodatkowania). W przypadku dostawy towarów opodatkowanych różnymi stawkami VAT koszty transportu (przesyłki) należy wyodrębnić proporcjonalnie do wartości poszczególnych towarów i wykazać jako integralne części towarów (stanowiące jednolitą podstawę opodatkowania) objętych poszczególnymi stawkami podatku VAT.
Tym samym nie jest dopuszczalne stosowanie do towarów objętych różnymi stawkami VAT jednolitej podstawowej stawki dla całości kosztów transportu (przesyłki).

W świetle tych dwóch racjonalnych i wydaje się zgodnych również z literalnym brzmieniem przepisów ustawy o VAT – wskazać należy na wydaną w zasadzie w tym samym czasie, bo w dniu 23 kwietnia 2014 r. interpretację indywidualną sygn. ITPP3/443-67/14/MD, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że:

(...) nie jest zasadny pogląd Spółki, że jest uprawniona do wykazywania w odrębnych pozycjach faktury wartości towarów i kosztów transportu, które wliczane są do podstawy opodatkowania dostawy towarów.

Taki sam wniosek płynie z interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP1/443-1022/14/DK).

Reasumując

W świetle powyżej zaprezentowanych rozbieżnych stanowisk organów podatkowych, najbezpieczniejszym rozwiązaniem dla podatników jest wykazywanie całej wartości świadczenia kompleksowego w jednej pozycji.

Nie powinno być kwestionowane również umieszczanie np. kosztów transportu w odrębnej pozycji, ale z wyraźnym wskazaniem, że dotyczy to towarów wymienionych w pozycji X niniejszej faktury. Na fakturze trzeba przecież podać cenę jednostkową towaru. Jeśli zaś koszty dodatkowe, przypadające na jednostkę towaru byłyby niższe niż 1 grosz, ujmowanie ich w jednej pozycji byłoby niewykonalne.

Izabela Rutkowska

 

Ostatnie artykuły z tego działu

Wszystkie artykuły z tego działu »

rozwiń wszystkie »Wasze komentarze

skomentuj

dodaj nowy komentarz

komentarz:
podpis:
 

Drodzy Użytkownicy podatki.biz. Choć czytamy uważnie Wasze komentarze, nie odpowiadamy na pytania w kwestiach szczegółowych. Zadając je, kierujecie je nie do nas, a do innych Użytkowników podatki.biz. Jeżeli chcecie wyjaśnić lub rozwiązać jakiś problem, zachęcamy do skorzystania z naszego forum dyskusyjnego - www.podatki.biz/forum

Zespół podatki.biz