Skutki w VAT wycofania środka trwałego z przedsiębiorstwa

Przez opodatkowaną dostawę towarów rozumie się również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie na cele osobiste, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Brak takiego prawa (obojętne czy zrealizowanego czy nie) umożliwia uniknięcie opodatkowania takiej operacji, co wynika z zasady proporcjonalności.

Ustawodawca w żadnym akcie prawnym nie wskazał wprost definicji pojęcia „środek trwały”, określił jedynie warunki umożliwiające uznanie danego przedmiotu za takowy. Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22a ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych środkiem trwałym są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

• budowle, budynki oraz lokale stanowiące odrębną własność,
• maszyny, urządzenia, środki transportu,
• inne przedmioty,

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby działalności gospodarczej.

Należy też skorzystać z wyjaśnienia zawartego w art. 3 pkt 15 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości, który określa środki trwałe jako rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Są to w szczególności:

• nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, lokale stanowiące odrębną własność, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego czy spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
• maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,
• ulepszenia w obcych środkach trwałych,
• inwentarz żywy.

Ponadto w tej grupie znajdują się środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy dzierżawy lub leasingu.

To wprowadzenie wskazuje jak szeroki jest zakres środków trwałych mogących stanowić przedmiot przekazania.

Kiedy można mówić o dokonaniu przekazania

Nie zawsze można powiedzieć, że miało miejsce wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa. Jeżeli jest ono prowadzone w formie jednoosobowej majątek służący do działalności gospodarczej i celom osobistym nie jest wyodrębniony. Dlatego jeśli przedsiębiorca zechce np. samochód wykorzystywany do działalności gospodarczej przekazać na cele prywatne nie rodzi to żadnych konsekwencji prawno-ekonomicznych. Jest to proste przesunięcie danego składnika majątkowego. A do obowiązków przedsiębiorcy jednoosobowego należeć będzie właściwe udokumentowanie takiego faktu w postaci protokołu przekazania oraz wykreślenia z ewidencji środków trwałych powodujące zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Z podobną sytuacją mamy do czynienia w spółce cywilnej, niestanowiącej samodzielnego podmiotu prawa, gdzie jego podmiotami pozostają wspólnicy takiej spółki.

Przekazanie

O czynności przekazania można mówić w przypadku przedsiębiorstwa, którym jest w myśl art. 551 Kodeksu cywilnego wyodrębniony od podmiotu, któremu przysługuje prawo i obejmuje obowiązki składające się na przedsiębiorstwo, zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez opodatkowaną dostawę towarów rozumie się również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie na cele osobiste:

• podatnika, lub jego pracowników, w tym byłych pracowników,
• wspólników, udziałowców, akcjonariuszy,
• członków spółdzielni i ich domowników,
• członków organów stanowiących osób prawnych,
• członków stowarzyszenia,

jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Brak takiego prawa (obojętne czy zrealizowanego czy nie) umożliwia uniknięcie opodatkowania takiej operacji, co wynika z zasady proporcjonalności. Odliczyłeś VAT przy nabyciu, naliczasz przy sprzedaży. Nie miałeś takiego prawa - nie naliczasz VAT.

Część składowa może przesądzać o obowiązku naliczenia VAT

W myśl art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez zmiany przedmiotu odłączonego. W art. 47 § 3 K.c. ustawodawca wskazuje, że połączenie ma być trwałe a nie dokonane tylko dla przemijającego użytku.

Przykładem części składowej jest sprzęgło w samochodzie czy osadzony na fundamentach budynek wzniesiony na działce budowlanej.

Jednak zwrócić należy uwagę, że w ww. przepisie ustawy o VAT mowa jest o nabyciu części składowej. Często w praktyce jest tak, że przedmiotem transakcji, w której występuje część składowa nie jest jej dostawa lecz ma tu miejsce usługa, w której taka część składowa jest wykorzystywana lecz nie jej nabycie stanowi istotę transakcji. Ma to często miejsce podczas przeglądu, konserwacji czy remontu. W takim przypadku nie można ponadto uznać, że wymiana części składowej wpłynęła na wzrost wartości środka trwałego. Celem usługi było bowiem zachowanie go w stanie niepogorszonym. Jednakże to czy środek trwały zwiększył swoją wartość na skutek usługi, do której wykonania użyto części składowej może mieć charakter ocenny.

Nieruchomość

Zgodnie z art. 2 pkt 14a ustawy o VAT wytworzenie nieruchomości to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Konsekwencją takiej regulacji jest to, że nawet gdy nabywaniu nieruchomości podatnik nie wykorzystał prawa do odliczenia VAT a uprawnienie takie mu przysługiwało (jest to zasada, wyjątkiem zaś brak tego prawa w przypadku gdy budynek/budowla służyły działalności zwolnionej z VAT ewentualnie nieopodatkowanej) przy ulepszeniu czyli przebudowie, rozbudowie, modernizacji w momencie wycofania nieruchomości z działalności zachodzi konieczność opodatkowania operacji. Takie stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 16 maja 2017 r., sygn. 0461-ITPP2.4512.79.2017.2.DM.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 2 ustawy o VAT w przypadku wycofania nieruchomości z firmy stanowi cena nabycia (koszt wytworzenia) określone na moment wycofania tej nieruchomości z działalności gospodarczej a więc w wartości bieżącej nie zaś historycznej.

Dyrektor katowickiej Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 lipca 2016 r., sygn. IBPP1/4512-242/16/AW, uznał, że gdy podatnikowi nie służyło prawo do odliczenia VAT przy zakupie gruntu oraz budynku koszt ich nabycia nie wchodzi do podstawy opodatkowania. Zawierają się w niej wyłącznie wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, od których służyło prawo do odliczenia naliczonego podatku.

Wycofanie nieruchomości z przedsiębiorstwa nie równa się konieczności opodatkowania tej czynności, istnieją tutaj bowiem dwie podstawy do zastosowania zwolnienia z VAT:

1. zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnienie dotyczy dostawy budynku, budowli lub ich części po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.
   
   Pierwszym zasiedleniem w rozumieniu art. 2 pkt 14 powołanej ustawy jest oddanie do używania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi bądź rozpoczęcie użytkowania na własne potrzeby budynku, budowli lub ich części, po ich:
   • wybudowaniu lub,
   • ulepszeniu, jeżeli poniesione wydatki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,
2. zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że:
   • w stosunku do tych obiektów dokonujący dostawy nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
   • dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie w stosunku do których miał prawo do odliczenia, a jeżeli je ponosił, były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Adam Okonkwo