Podatkowe skutki otrzymania dotacji

Przedsiębiorcy, którzy otrzymali dotację, subwencję, dopłatę itp. pomoc finansową, mają obowiązek rozliczenia jej nie tylko wobec instytucji, która tego wsparcia udzieliła, ale również muszą mieć na uwadze związane z tym skutki podatkowe. Ważne przy tym jest przede wszystkim to, z jakiego tytułu (z jakiego programu pomocowego) wsparcie to zostało otrzymane. Prawidłowe rozliczenie pod względem podatkowym wiąże się z koniecznością ewentualnego rozpoznania przychodu oraz dopuszczalnością ujęcia poniesionych wydatków w kosztach uzyskania przychodów.

PRZYCHODY

Dotacja co do zasady jest przychodem z działalności gospodarczej

Beneficjenci pomocy przede wszystkim powinni mieć na uwadze postanowienia art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT), który stanowi, że co do zasady dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków stanowią przychód z działalności gospodarczej. Wyjątek, o którym mowa w tym przepisie, dotyczy zaś jedynie tego rodzaju wsparcia, które jest związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o ustawy o PIT, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Przykład - część I
Pan Marek - jako bezrobotny - otrzymał dotację na rozpoczęcie własnej działalności gospodarczej w oparciu o art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

Dotacja ta została przyznana w wysokości 10 000 zł i została przeznaczona na zakup wyposażenia (za łączną kwotę 4000 zł) oraz środka trwałego podlegającego amortyzacji, którego cena zakupu, a zarazem wartość początkowa wyniosła 6000 zł.

Przychodem z działalności gospodarczej będzie tylko ta część dotacji, która została przeznaczona na pokrycie wydatków innych niż związane z nabyciem środków trwałych, czyli 4000 zł. Kwota wydatkowana na zakup środka trwałego, czyli 6000 zł nie będzie zaś stanowiła takiego przychodu.

Warunki zwolnienia przychodu z tytułu otrzymanej dotacji od opodatkowania

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są między innymi dotacje, subwencje i inne rodzaje wsparcia, enumeratywnie wymienione w punktach 46, 47a, 47c, 47d, 116, 121, 129, 136 i 137 tego przepisu. Wśród nich wskazać przede wszystkim warto:

• jednorazowe środki przyznane bezrobotnemu na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (punkt 121),
• dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (punkt 129),
• płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców (punkt 136),
• środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (punkt 137).

Oznacza to, że nawet jeśli - w związku z brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT - otrzymane wsparcie będzie stanowiło przychód z działalności gospodarczej, to w oparciu o postanowienia wymienionych wyżej punktów art. 21 ust. 1 ustawy o PIT, w odniesieniu do tych konkretnych rodzajów pomocy, będzie ono stanowiło przychód zwolniony od opodatkowania.

Przykład - część II
Mimo iż kwota 4000 zł przeznaczona na zakup wyposażenia będzie przychodem z działalności gospodarczej, to korzysta ona ze zwolnienia od opodatkowania. W przypadku pana Marka podstawą zwolnienia będzie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o PIT.

KOSZTY

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wśród tych kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów znajdują się m.in. wymienione w punkcie 45 odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o ustawy o PIT, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku środków trwałych sfinansowanych z dotacji istotne znaczenie ma tu zwrot „zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie”. W związku z tym wyraźnie trzeba zaznaczyć, że choć na podatniku spoczywa obowiązek dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych ze środków otrzymanych z dotacji, to odpisy te nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu.

Przykład - część III
Pan Marek ma obowiązek wprowadzenia zakupionego urządzenia do ewidencji środków trwałych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 22a-22o ustawy o PIT. Odpisy te nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Gdyby jednak urządzenie to zostało sfinansowane na przykład w 70% z dotacji, a w 30% ze środków własnych przedsiębiorcy, wówczas do kosztów uzyskania przychodów można byłoby zaliczyć owe 30% dokonanego odpisu amortyzacyjnego.

Ponadto wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów znajdują się też, wymienione w art. 23 ust. 1 pkt 56 wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Na uwagę zasługuje to, że nie ma wśród nich punktu 121 - odnoszącego się do jednorazowych środków przyznanych bezrobotnemu na podjęcie działalności. Oznacza to, że tylko takie wydatki, które zostały sfinansowane z tych środków, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów. Oczywiście nadal konieczne jest to, aby były spełnione warunki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Przykład - część IV
Pan Marek ma prawo ujęcia w kosztach uzyskania przychód wydatków poniesionych na zakup wyposażenia. Otrzymane przez niego wsparcie to jednorazowe środki przyznane bezrobotnemu na podjęcie działalności gospodarczej.

Sprzedaż środka trwałego, którego zakup w całości lub w części był sfinansowany z dotacji

Przepisy nie różnicują sytuacji prawnej podatnika sprzedającego środek trwały w zależności od tego, czy zakup tego środka trwałego był sfinansowany, ewentualnie współfinansowany z otrzymanej dotacji, czy też zakupiony za środki podatnika. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży takiego środka trwałego za koszt uzyskania przychodu należy uznać jego wartość początkową pomniejszoną o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując

• Istotne jest źródło, z jakiego otrzymano wsparcie.
• Przychodem z działalności gospodarczej jest ta część wsparcia, która została przeznaczona na zakup m.in. wyposażenia, towarów handlowych czy bieżącą działalność firmy. Przychód ten może korzystać ze zwolnienia w oparciu o postanowienia art. 21 ust. 1 ustawy o PIT. Jednocześnie jednak co do zasady wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wyjątek dotyczy wydatków z sfinansowanych ze środków przyznanych bezrobotnemu na podjęcie działalności. Mogą one stanowić koszt uzyskania przychodów.
• Pozostała część wsparcia, ta która została przeznaczona na zakup środków trwałych nie stanowi przychodu. Jednocześnie - i bez żadnych wyjątków - odpisy amortyzacyjne nie stanowią wówczas kosztów uzyskania przychodów. Niezamortyzowana wartość środka trwałego może stanowić koszt uzyskania przychodów dopiero na etapie jego sprzedaży.

Izabela Rutkowska