Możliwość odmowy zwrotu VAT z powodu wykrycia nieprawidłowości u kontrahenta

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221, z późn.zm.), podatnik, u którego w danym okresie rozliczeniowym wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego nad należnym sam decyduje, czy kwotę nadwyżki wykaże jako kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, czy zażąda jej zwrotu z urzędu skarbowego.

Podstawą otrzymania zwrotu jest złożenie deklaracji VAT-7 lub VAT-7K, w której podatnik wskazuje chęć otrzymania zwrotu, niekiedy wraz z umotywowanym wnioskiem o zwrot VAT. Termin podstawowy zwrotu wynosi 60 dni od dnia złożenia przez podatnika rozliczenia z wykazaną kwotą nadwyżki. Na podstawie art. 87 ust. 6 ustawy o VAT możliwy jest zwrot przyspieszony w terminie 25 dni po spełnieniu dodatkowych warunków m.in. uregulowania wszystkich faktur zakupowych za pośrednictwem rachunku bankowego lub w SKOK-u. Każde dokonanie tego rodzaju operacji przez urząd skarbowy poprzedzone jest przeprowadzeniem bardziej lub mniej wnikliwej kontroli, wszczynanej niemal automatycznie po wystąpieniu z wnioskiem o zwrot podatku. Do czasu jej zakończenia zwrot zostaje wstrzymany. W przepisach brak jest uregulowania jak długo może trwać kontrola, w związku z tym niekiedy ciągną się miesiącami. Kontrolującemu przysługuje bowiem prawo jej przedłużania.

Nienależyta staranność w VAT

O ile sama potrzeba przeprowadzenia kontroli w razie wystąpienia przez podatnika o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nie budzi wątpliwości, jednakże zarzuty wysuwane w stosunku do kontrolowanych podatników mogą wręcz budzić niepokój.

Częstym, bo nadzwyczaj łatwym do postawienia przez kontrolujących zarzutem jest niezachowanie przez podatnika „należytej staranności” w kontaktach z kontrahentami. Sytuacja podczas kontroli może i często rzeczywiście przedstawia się następująco. Kontrolujący nie wykryli u podatnika ubiegającego się o zwrot VAT nieprawidłowości. Zwracają oni wówczas swą dociekliwość w kierunku kontrahentów podatnika. Załóżmy, że zakupił on u jednego z nich usługę remontu nieruchomości o szerokim zakresie wymagającą specjalistycznego sprzętu i wykwalifikowanych pracowników. W toku czynności kontrolnych ustalono, że umowa na usługi remontowe zawarta została z firmą wynajmującą na swe potrzeby jedno pomieszczenie, zaś na całe jej zaplecze techniczne składają się urządzenia biurowe w nim zainstalowane. Kontrolujący ustalili, że prace remontowe zostały wykonane zgodnie z zawartą umową, faktury wystawione prawidłowo. Roboty zrealizowali jednak podwykonawcy, z usług których korzystała firma, z którą kontrolowany podatnik miał zawartą umowę. I po takich ustaleniach kontrolujący zaczynają ubiegającemu się o zwrot VAT podatnikowi stawiać zarzuty na podstawie wyników sprawdzenia kontrahenta. Za nieprawidłowość jakiej się on dopuścił uznany zostaje brak odpowiedniego potencjału gospodarczego by zrealizować umówione prace, na które wystawione zostały faktury (brak jakichkolwiek specjalistycznych maszyn i urządzeń, zaplecza lokalowego czy środków transportu). Ponadto w umowie o roboty remontowe nie było zawarte postanowienie o możliwości korzystania przez kontrahenta z usług podwykonawców. Na tej podstawie kontrolujący łatwo mogą dojść do przekonania, że ma tu miejsce sytuacja, o której mówi art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, tj. czynności udokumentowane fakturami otrzymanymi od kontrahenta nie zostały wykonane, bo nie miał on techniczno-organizacyjnych możliwości ich realizacji. Ponieważ to z faktur je dokumentujących wynikała u podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym brak jest podstaw do ubiegania się zwrot VAT. To sytuacja hipotetyczna, natomiast zgodna ze stanowiskiem organów skarbowych, które doskonale oddaje odpowiedź KS3.054.3.2015 z 16 czerwca 2015 r. na zapytanie poselskie 8246. Wskazuje ona nieprawidłowości do wykrycia, których zobowiązuje podatnika „należyta staranność”. Jej dołożenie w myśl tego pisma to nie tylko pozyskanie od kontrahenta kopii stosownych dokumentów np. REGON, NIP, koncesje. Zaliczono tu również sprawdzenie rzetelności kontrahenta, okoliczności towarzyszących nawiązaniu współpracy i prowadzenia interesów z kontrahentami.

Wytyczne MF

W związku z nie do końca jasnymi podstawami odmowy prawa do odliczenia i zwrotu VAT pojawiła się pilna potrzeba ich dookreślenia. Pojęcie „należyta staranność” o magicznej niemal sile mogącej uniemożliwić należny vatowcowi zwrot VAT poprzez przekształcenie skorzystania ze swego prawa w próbę wyłudzenia VAT z budżetu winno zyskać konkretną treść. Resort finansów przedstawił 25 kwietnia 2018 r. wytyczne określające sytuacje, kiedy podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia lub zwrotu VAT. Szkopuł jednak w tym, że skierowane zostały do aparatu skarbowego nie zaś do podatników, mimo że to oni powinni być ich adresatem jako najbardziej zainteresowani.

Trzeba w tym miejscu zwrócić uwagę na brzmienie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 800, z późn.zm.). Zgodnie z nim minister właściwy ds. finansów dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe w szczególności wydając z urzędu ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe) – przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości UE. W myśl art. 14n § 4 ww. ustawy podatnik VAT w przypadku zastosowania się do objaśnień podatkowych nie może ponosić ryzyka obciążenia go zobowiązaniem podatkowym w przypadku zmiany wykładni przepisów.

Orzecznictwo sądowe, które Minister Finansów ma uwzględniać w objaśnieniach podatkowych, w kwestii wykrywania nieprawidłowości przez podatnika u swego kontrahenta jako przejawu „należytej staranności” a tym samym zachowania prawa do odliczenia lub zwrotu VAT jest korzystne dla podatników. Przykładem są wyroki: NSA z 7 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 178/16, Trybunału Sprawiedliwości UE z 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14. Gdyby dorobek orzeczniczy został uwzględniony w objaśnieniu podatkowym niemożliwe byłoby przerzucenie odpowiedzialności za wykrywanie nieprawidłowości u kontrahentów z organów państwa na podatników. Brak byłoby argumentu w komunikacie: podatniku „prześwietlaj” potencjalnego partnera w interesach i jego kontrahentów zanim nawiążesz z nim kontakty handlowe, a jeśli my – aparat skarbowy – znajdziemy u nich jakieś, naszym zdaniem nieprawidłowości, nie dostaniesz zwrotu VAT.

Inną przyczyną skierowania „Metodyki w zakresie oceny dochowania należytej staranności przy nabywaniu towarów w transakcjach krajowych” jest uniemożliwienie podatnikom powoływania się na wytyczne jako wyznaczony wzorzec prawidłowego sposobu postępowania. Ponieważ jest to zaledwie wskazówka, zawsze możliwe jest postawienie innych kryteriów dochowania „należytej staranności”, które z tego dokumentu nie wynikają i stwierdzenie, że w danym przypadku podatnik ich nie wypełnił w związku z czym nie może skorzystać z prawa do odliczenia lub zwrotu VAT. W rezultacie podatnik zmuszony zostanie do ubiegania się o swe prawo na drodze sądowej a pieniądze fiskus najprawdopodobniej i tak będzie musiał zwrócić z odsetkami. Dziś ma jednak papierowy sukces w postaci przypisu podatkowego.

Adam Okonkwo