05.04.2016

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 stycznia 2016 r., sygn. II FSK 3162/13, zaprezentował korzystne dla podatników rozstrzygnięcie dotyczące możliwości powoływania się przez organy podatkowe na regulacje odnoszące się do pozorności czynności prawnych w sytuacji, gdy dokonane czynności mają charakter rzeczywisty, ale umotywowane są chęcią osiągnięcia korzyści podatkowej.

Zdaniem NSA, organy podatkowe są upoważnione do stosowania regulacji dotyczących pomijania skutków pozornej czynności prawnej (tj. art. 199a § 2 Ordynacji podatkowej) tylko wtedy, gdy sama transakcja nosi znamiona pozorności. W przeciwnym wypadku, w obecnym stanie prawnym, organy nie mogą skutecznie pominąć skutków podatkowych rzeczywistych czynności, nawet jeżeli są one nakierowane wyłącznie na osiągnięcie korzyści podatkowej.

W rozumieniu Ordynacji podatkowej pozorność czynności ma miejsce wówczas, gdy strony w celu ukrycia jednej czynności prawnej dokonują innej czynności prawnej. Tylko w takiej sytuacji – zdaniem NSA – organ podatkowy może na podstawie art. 199a § 2 wywodzić skutki podatkowe z ukrytej przez strony czynności prawnej.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem analizy organy podatkowe uznały, że szereg czynności obejmujących wniesienie do spółki aportu w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą określone prawa do nieruchomości, a następnie dokonanie przez tę spółkę sprzedaży nabytego majątku na rzecz kolejnej spółki, jest pozbawiony racjonalnego uzasadnienia i – w ocenie organu – stanowi ukrytą sprzedaż tych praw dokonaną między pierwszą a ostatnią spółką. Poglądy organu podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku.

NSA nie podzielił tego stanowiska. Zgodził się, że schemat transakcji przeprowadzonej przez strony stanowi mechanizm optymalizacyjny pozbawiony uzasadnienia gospodarczego, z którego jedyną korzyścią dla stron jest osiągniecie odpowiedniego rezultatu podatkowego. Nie oznacza to jednak, że transakcja ta ma charakter pozorny. Zatem, skoro organy podatkowe nie wykazały skutecznie pozorności przeprowadzonej czynności, a jedynie jej przeprowadzenie w celu osiągnięcia określonej korzyści podatkowej, nie mogą one pomijać tych korzyści na podstawie regulacji dotyczącej pozorności.

Zgodnie ze stanowiskiem sądu, jedynym mechanizmem, który pozwala na pomijanie skutków czynności noszących znamiona obejścia prawa podatkowego, może być klauzula zapobiegająca unikaniu opodatkowania, której istnienia nie przewiduje obecny stan prawny.

Ponadto NSA zwrócił uwagę, że przesłanką konieczną do stwierdzenia, że w danym stanie faktycznym występuje pozorność, jest tożsamość stron czynności prawnej dokonanej dla pozoru oraz stron czynności ukrytej. W sprawie będącej przedmiotem wyroku, ze względu na dokonanie szeregu czynności między różnymi spółkami, tożsamość taka nie miała miejsca.

Podjęty przez NSA wyrok potwierdza, że jeżeli czynność prawna nie jest dotknięta wadą nieważności z uwagi na jej pozorność, to organ podatkowy zobowiązany jest respektować wszelkie skutki podatkowe, jakie łączą się z danym rodzajem czynności, nawet jeżeli są to skutki w postaci uniknięcia przez strony opodatkowania.

Stanowisko NSA a planowane wprowadzenie klauzuli ogólnej obejścia prawa podatkowego

Wraz z planowanym wejściem w życie regulacji dotyczących klauzuli ogólnej obejścia prawa podatkowego stanowisko prezentowane przez NSA straci nieco na aktualności. Należy jednak podkreślić, że nakreślone w wyroku tezy pozostają aktualne dla wszystkich zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie nowych regulacji.

Wyraźne odróżnienie czynności nakierowanych na unikanie opodatkowania od czynności pozornych ma znaczenie także w świetle założeń projektu przepisów dotyczących klauzuli obejścia prawa podatkowego. Pomimo wprowadzenia klauzuli stanowisko NSA w tym przedmiocie pozostanie istotne dla tych stanów faktycznych, w stosunku do których organy podatkowe nie będą upoważnione, na mocy projektowanych przepisów, do wszczęcia postępowania w sprawie unikania opodatkowania, chociażby ze względu na zbyt niską wartość potencjalnej korzyści podatkowej wynikającej z danej czynności, a których skutki podatkowe będą kwestionować w oparciu o regulacje dotyczące czynności pozornych.

Lucyna Bluszcz, konsultant w EY
www.blog.ey.pl/taxweb