Instalowanie OZE i usuwanie azbestu przez JST po wyrokach TS UE - interpretacja ogólna MF

W przypadku, gdy czynności w zakresie dostawy i instalacji systemów OZE albo usuwania wyrobów i odpadów zawierających azbest wykonane przez jednostkę samorządu terytorialnego zostały przez tę jednostkę opodatkowane, a podatek należny z tego tytułu został rozliczony, jednostka samorządu terytorialnego może dokonać korekty tego rozliczenia. JST dokonując korekty podatku należnego jest jednocześnie zobowiązana do stosownego skorygowania podatku naliczonego uprzednio odliczonego od podatku należnego, zawartego we wszystkich wydatkach związanych z realizacją tych programów.

Interpretacja ogólna Ministra Finansów

z 2 maja 2024 r.

w sprawie

opodatkowania VAT czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego polegających na instalacji systemów odnawialnych źródeł energii oraz usuwaniu azbestu

w związku z wyrokami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 30 marca 2023 r. w sprawach C-612/21 Gmina O. i C-616/21 Gmina L.,

sygn. PT1.8101.1.2023

Działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa¹ - dalej: „Ordynacja podatkowa”, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, wyjaśniam, co następuje.

1. Opis zagadnienia, w związku z którym jest dokonywana interpretacja przepisów prawa podatkowego

Niniejsza interpretacja dotyczy traktowania na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług (VAT) realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego czynności polegających na:

• dostarczaniu i zainstalowaniu przez gminę, za pośrednictwem podmiotu zewnętrznego, systemów odnawialnych źródeł energii (OZE) na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości,
• usuwaniu, za pośrednictwem podmiotu zewnętrznego, azbestu z określonych budynków i odbieraniu wyrobów i odpadów zawierających azbest od mieszkańców.

Interpretacja uwzględnia tezy wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 30 marca 2023 r. wydanych sprawach C-612/21 Gmina O. i C-616/21 Gmina L.

Treść ww. wyroków oznacza konieczność zmiany linii interpretacyjnej prezentowanej przez organy podatkowe.

W celu zatem zapobieżenia powstaniu wątpliwości interpretacyjnych oraz zapewnienia jednolitego stosowania przepisów w tym zakresie przez organy podatkowe, uzasadnione jest wydanie niniejszej interpretacji ogólnej.

Interpretacja określa ponadto skutki ww. wyroków TSUE w zakresie uprzedniego rozliczenia podatku VAT przez jednostki samorządu terytorialnego.

2. Wyjaśnienie zakresu oraz sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa podatkowego do opisanego zagadnienia wraz z uzasadnieniem prawnym

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług² (dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Należy jednak podkreślić, że zarówno odpłatna dostawa towarów, jak również odpłatne świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, w rozumieniu tej ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przywołane powyżej przepisy stanowią implementację do krajowego porządku prawnego regulacji dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej³ (dalej: „dyrektywa 2006/112/WE”).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

2.1 Czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego w sprawach będących przedmiotem rozpatrywania przez TSUE

2.1.1 Dostarczanie i instalacja systemów OZE (C-612/21)

Gmina realizowała projekt, będący częścią regionalnego programu operacyjnego województwa na lata 2014-2020, dotyczący instalacji systemów OZE na nieruchomościach będących własnością mieszkańców gminy. Zgodnie z umową zawieraną przez gminę z mieszkańcami, którzy zdecydowali się na skorzystanie z systemów OZE, wszystkie te systemy miały stanowić własność gminy w okresie trwałości projektu, tj. przez 5 lat od dnia otrzymania ostatniej płatności z tytułu tego projektu od województwa.

W ramach realizacji tego projektu gmina otrzymała dofinansowanie z województwa w wysokości 75% kosztów objętych dofinansowaniem.

W związku ze swobodą, jaką gmina posiadała w zakresie decydowania o sposobie sfinansowania pozostałej części wydatków na ww. działania, część w wysokości 25% kosztów gmina uzyskiwała od właścicieli nieruchomości, którzy na swój wniosek korzystają z systemów OZE.

Wykonując te czynności gmina korzystała z podwykonawcy - faktycznej dostawy i instalacji systemów OZE na nieruchomościach mieszkańców gminy dokonywał podmiot zewnętrzny wyłoniony w drodze przetargu publicznego. Z tytułu wykonywanych czynności podmiot ten wystawiał dla gminy fakturę dokumentującą te czynności (zgodnie z umową zawartą z gminą).

2.1.2 Usuwanie wyrobów i odpadów zawierających azbest z określonych budynków (C-616/21)

Gmina, w ramach „Programu wieloletniego oczyszczania kraju z azbestu na lata 2009 - 2032”, realizowała działania polegające na usuwaniu wyrobów i odpadów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i handlowych. Wyroby i odpady zawierające azbest usuwane były z nieruchomości, których właściciele złożyli stosowny wniosek (nie były zawierane umowy pomiędzy gminą a właścicielami nieruchomości).

Gmina nie pobierała za te czynności opłat od właścicieli nieruchomości, jej działania w tym zakresie były finansowane z dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (refundacja od 40% do 100% poniesionych wydatków, w zależności od spełnienia wymogów określonych przez wspomniany fundusz).

Wykonując te czynności gmina korzystała z podwykonawcy - usługi usuwania wyrobów i odpadów zawierających ...