Stosowanie mechanizmu podzielonej płatności (MPP) - objaśnienia podatkowe MF

Czego dotyczą objaśnienia Objaśnienia dotyczą stosowania pomiędzy podatnikami VAT wprowadzanego z dniem 1 lipca2018 r. mechanizmu podzielonej płatności.

Przepisy podatkowe, których dotyczą wydawane objaśnienia i cel wydawanych objaśnień

Z dniem 1 lipca 2018 r. wchodzi w życie ustawa dnia z 15 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 62) – zwana dalej „ustawą wprowadzającą”. Ustawa ta wprowadza do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą o VAT” - w Dziale XI nowy rozdział 1a – Mechanizm podzielonej płatności, obejmujący przepisy art. 108a – 108d oraz dostosowuje inne przepisy ustawy o VAT (m.in. art. 87 czy art. 103a) do mechanizmu podzielonej płatności.

Wprowadzenie mechanizmu podzielonej płatności wymagało również odpowiedniego dostosowania przepisów m.in. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1876, z późn. zm.), w której dodano rozdział 3a zawierający regulacje dotyczące rachunku VAT. Zmiany dostosowujące zostały również dokonane w ustawie z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2065, z późn. zm.).

Objaśnienia mają za zadanie przedstawienie zasad działania - na gruncie podatku VAT - nowej formy rozliczeń, jaką jest mechanizm podzielonej płatności.

Spis treści

1. Mechanizm podzielonej płatności – istota i zakres stosowania
2. Dobrowolność stosowania MPP
3. Rachunek VAT
4. Komunikat przelewu
   • 4.1. Powiązanie płatności z fakturą
   • 4.2. Zapłata w MPP części kwoty z faktury
   • 4.3. MPP a ulga na złe długi i metoda kasowa
   • 4.4. Zastosowanie MPP do faktur bez VAT
   • 4.5. Wpłata w MPP na rachunek VAT płatnika – WNT paliw
   • 4.6. Przekazanie środków z rachunku VAT na inny rachunek VAT
5. Uwolnienie środków z rachunku VAT
   • 5.1. Zgoda na przekazanie (uwolnienie) środków
   • 5.2. Odmowa przekazania środków
6. Korzyści stosowania mechanizmu podzielonej płatności
   • 6.1. Brak odpowiedzialności solidarnej i dodatkowego zobowiązania podatkowego
   • 6.2. Brak zastosowania 150% stawki odsetek za zwłokę
   • 6.3. Obniżenie kwoty zobowiązania – tzw. skonto
   • 6.4. Zwrot różnicy podatku w przyspieszonym terminie
7. Zapłata w MPP na rachunek podmiotu innego, niż dostawca/usługodawca
8. Mechanizm podzielonej płatności w jednostkach samorządu terytorialnego
9. Mechanizm podzielonej płatności w państwowych jednostkach budżetowych
10. Nowe wzory deklaracji

1. Mechanizm podzielonej płatności – istota i zakres stosowania

Mechanizm podzielonej płatności to nowe rozwiązanie prawne dotyczące szczególnego sposobu dokonywania płatności, za pośrednictwem rachunków bankowych lub SKOK, z tytułu należności udokumentowanych wystawioną fakturą z kwotą VAT.

Podstawowym założeniem mechanizmu podzielonej płatności jest rozdzielenie zapłaty należności przelewem na dwa strumienie:

• kwotę odpowiadającą kwocie podatku VAT wykazanej na fakturze, która trafia na specjalny rachunek dostawcy, zwany rachunkiem VAT, oraz
• kwotę odpowiadającą wartości sprzedaży netto wykazanej na fakturze, która jest przelewana na rachunek rozliczeniowy/SKOK, powiązany z rachunkiem VAT.

Podział płatności dokonywany jest na poziomie systemów banków lub SKOK-ów, odpowiednio wysyłającego należności oraz odbiorcy należności. W celu zidentyfikowania, że dana płatność dokonywana jest w podzielonej płatności oraz w celu prawidłowego zaksięgowania kwot na odpowiednich rachunkach, banki oraz SKOK-i udostępniają specjalny komunikat przelewu, dedykowany dla mechanizmu podzielonej płatności.

Uwaga!
MPP może być stosowany wyłącznie przy płatnościach bezgotówkowych realizowanych za pośrednictwem polecenia przelewu lub polecenia zapłaty. Nie ma więc zastosowania przy innych formach rozliczeń bezgotówkowych, np. płatnościach kartami płatniczymi, przekazach, wekslach, kompensatach, potrąceniach.

Mechanizm ten może być stosowany wyłącznie w odniesieniu do transakcji dokonywanych przez podatników VAT na rzecz innych podatników VAT. Co do zasady MPP służy do realizacji zapłaty za fakturę, na której wykazano kwotę VAT (przy czym od tej zasady są wyjątki, np. zapłata VAT płatnikowi przy WNT paliwa, które będą opisane poniżej).

MPP nie może być więc wykorzystywane do zapłaty za czynności lub zdarzenia pozostające poza zakresem VAT (np. zapłata odszkodowania), a także za świadczenia zwolnione z VAT, opodatkowane stawką 0% VAT lub objęte odwrotnym obciążeniem.

Rolą mechanizmu podzielonej płatności jest uszczelnienie systemu VAT. Uszczelnienie to będzie realizowane poprzez wyeliminowanie zjawiska znikającego podatnika (znikający podatnik – podmiot, który wystawia fakturę z wykazaną kwotą VAT, otrzymuje zapłatę kwoty brutto i następnie znika, nie rozliczając VAT z tej faktury z urzędem skarbowym). W związku z tym MPP jest przeznaczony do rozliczeń transakcji opodatkowanych VAT.

Uwaga!
Mechanizm podzielonej płatności może być stosowany do płatności realizowanych od dnia 1 lipca 2018 r. co oznacza, że mechanizm ten może być również stosowany przy regulowaniu płatności wynikających z faktur otrzymanych przed dniem 1 lipca 2018 r.

2. Dobrowolność stosowania MPP

Stosowanie mechanizmu podzielonej płatności jest dobrowolne. O zastosowaniu tego mechanizmu każdorazowo decyduje dokonujący płatności (czyli co do zasady nabywca towaru lub usługi).

Podatnik decydując się na wdrożenie do stosowanych przez siebie form rozliczeń mechanizmu podzielonej płatności nie musi o tym fakcie informować urzędu skarbowego, czy też swoich kontrahentów.

Przyznanie inicjatywy co do wyboru stosowania mechanizmu podzielonej płatności płacącemu nie oznacza jednak, że sprzedawca nie będzie mógł zastrzec w umowie, że nie chce stosować takiej formy rozliczeń. Kontrahenci mają w tym zakresie swobodę, wynikającą z zasady swobody umów i sami decydują w jaki sposób dokonują rozliczeń przeprowadzanych transakcji. Postanowienia umowne kontrahentów wywołują przy tym skutki tylko na poziomie relacji kontraktowej między kontrahentami i nie wpływają na regulacje ustawy wprowadzającej MPP.

Dobrowolność stosowania mechanizmu podzielonej płatności oznacza również, że może być on stosowany wybiórczo zarówno, jeśli chodzi o faktury, jak i kontrahentów. To znaczy, że podatnik (nabywca) ma możliwość wyboru, za które faktury chce płacić stosując MPP, a które faktury opłaci w inny sposób.

Co więcej, MPP jest systemem elastycznym również w zakresie tego, jaką część kwot wykazanych na fakturze podatnik chce zapłacić w podzielonej płatności. Podatnik może bowiem zapłacić w MPP całość lub część kwoty odpowiadającej kwocie VAT wykazanej na fakturze.

Dokonujący zapłaty w MPP może stosować tę formę zapłaty niezależnie od tego, czy lub w jakiej części przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury, w związku z którą dokonywana jest płatność i niezależnie od tego czy skorzystał lub zamierza skorzystać, w całości lub w części, z prawa do odliczenia w okresie, w którym dokonuje płatności.

3. Rachunek VAT

Od dnia 1 lipca 2018 r. wszyscy podatnicy VAT, zarówno czynni jak i zwolnieni od podatku, posiadający rachunki rozliczeniowe lub imienne rachunki w SKOK otwarte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą będą mieli otwarte (bez konieczności składania wniosków) specjalne rachunki, tzw. rachunki VAT.

Wyjątkiem będą sytuacje, w których podatnik w jednym banku/SKOK-u będzie miał więcej niż jeden rachunek. Wówczas, niezależnie od liczby prowadzonych rachunków w danym banku/SKOK-u, zostanie otwarty jeden rachunek VAT, który będzie powiązany ze wszystkimi rachunkami prowadzonymi w danym banku/SKOK-u.

Z różnych przyczyn podatnik może jednak uznać, że potrzebuje więcej niż jeden rachunek VAT, np. do każdego swojego rachunku rozliczeniowego w danym banku. W tym przypadku podatnik może zwrócić się do banku/SKOK-u z wnioskiem o otwarcie dodatkowych rachunków VAT.

Rachunki VAT będą prowadzone wyłącznie w walucie polskiej, zatem nie będzie możliwości skorzystania z MPP, jeżeli przelew ma być wykonany w walucie innej niż polska.

Ważne!
Podatnik nie ma obowiązku informowania swoich kontrahentów o numerze swojego rachunku VAT. Nie ma również obowiązku zgłaszania numeru rachunku VAT do urzędu skarbowego. 
Wynika to ze specyfiki rachunku VAT, który nie jest rachunkiem rozliczeniowym, nie jest samodzielnym rachunkiem bankowym, funkcjonuje tylko w powiązaniu z rachunkiem rozliczeniowym lub imiennym rachunkiem w SKOK.

Środki zgromadzone na rachunku VAT są własnością podatnika. Podatnik ma możliwość dysponowania tymi środkami w takim zakresie, w jakim zezwala na to ustawa.

Środki zgromadzone na rachunku VAT mogą zostać wykorzystane do:

1. dokonania:
   1. zapłaty kwoty odpowiadającej kwocie podatku VAT z tytułu nabycia towarów lub usług na rachunek VAT dostawcy – czyli do zapłacenia za VAT wykazany na fakturze, otrzymanej od dostawcy lub usługodawcy,
   2. zwrotu kwoty odpowiadającej kwocie podatku VAT wynikającej z wystawionej przez podatnika faktury korygującej z tytułu: udzielonego po dokonaniu sprzedaży upustu lub obniżki ceny; zwrotu towarów i opakowań; zwrotu całości lub części zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło oraz stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku (czyli przypadki, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1–3 i ust. 14 ustawy o VAT) –zwrot nabywcy kwot wynikających z wystawionej faktury korygującej;
2. wpłaty na rachunek urzędu skarbowego:
   1. podatku VAT,
   2. dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku VAT,
   3. odsetek za zwłokę w podatku VAT oraz odsetek za zwłokę od dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku VAT;
3. wpłaty podatku VAT przez podatników obowiązanych do obliczania i wpłacania podatku w formie zaliczek, dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (art. 103 ust. 5a ustawy o VAT) na rzecz płatników wskazanych w art. 17a ustawy o VAT;
4. zwrotu nienależnie (omyłkowo) otrzymanej płatności na rachunek VAT podatnika, od którego otrzymano tę płatność – czyli w sytuacji, gdy podatnik otrzyma płatność w MPP omyłkowo (w szczególności, gdy płatność została skierowana do niewłaściwego podmiotu), otrzymujący tę płatność będzie mógł ją zwrócić w MPP;
5. przekazania przy użyciu komunikatu przelewu kwoty odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług na rachunek VAT dostawcy towarów lub usługodawcy w przypadku, w którym podatnik otrzymał płatność przy użyciu komunikatu przelewu, a nie jest dostawcą towarów lub usługodawcą wskazanym na fakturze, za którą jest dokonywana płatność;
6. przekazania środków na swój inny rachunek VAT prowadzony w tym samym banku/SKOK – czyli posiadacz kilku rachunków VAT w jednym banku/SKOK będzie mógł swobodnie przekazywać kwoty z jednego rachunku VAT na swój inny rachunek VAT.

Podstawa prawna: art. 62b ust. 2 ustawy Prawo bankowe

Zapłata kwoty podatku VAT z rozliczenia z czerwiec 2018 r. będzie uwzględniała już środki z rachunku VAT. To znaczy, przy zapłacie zobowiązania VAT dokonywanej w lipcu 2018 r. przelewem podatkowym, w pierwszej kolejności do przelewu wykorzystane zostaną środki zgromadzone na rachunku VAT.

Rachunek VAT może być obciążony w celu realizacji zajęcia na podstawie administracyjnego tytułu wykonawczego, dotyczącego egzekucji należności z tytułu podatku VAT. W takiej sytuacji z rachunku VAT mogą być egzekwowane zarówno należności główne (zaległość podatkowa w podatku VAT wraz z należnymi odsetkami) jak i pozostałe koszty zajęcia, tj. koszty upomnień, egzekucji.

4. Komunikat przelewu

Nabywca, który chce zapłacić przy wykorzystaniu MPP kwotę należności wynikającą z faktury musi skorzystać z dedykowanego do tego celu rodzaju przelewu, używając tzw. komunikatu przelewu dedykowanego dla płatności w podzielonej płatności, czyli ze specjalnej formatki przelewu, która zawiera dodatkowe pola do wypełnienia, których nie zawiera standardowy komunikat przelewu. Komunikat ten jest udostępniony przez bank/SKOK.

W komunikacie przelewu dedykowanym dla podzielonej płatności płacący wskazuje numer rachunku rozliczeniowego dostawcy lub usługodawcy, nie wskazuje natomiast numeru rachunku VAT. Bank/SKOK dokonuje podziału płatności i przekazuje wskazaną w komunikacie przelewu kwotę podatku VAT na rachunek VAT dostawcy, zgodnie z informacjami zawartymi w komunikacie przelewu.

W komunikacie przelewu należy wypełnić następujące dodatkowe pola:

1. kwota odpowiadająca całości albo części kwoty podatku wynikającej z faktury, która ma zostać zapłacona w mechanizmie podzielonej płatności;
2. kwota odpowiadająca całości albo części wartości sprzedaży brutto;
3. numer faktury, w związku z którą dokonywana jest płatność;
4. NIP dostawcy towaru lub usługodawcy.

Uwaga!
Podanie wyżej wskazanych elementów w komunikacie przelewu jest obligatoryjne. W przypadku niewskazania, któregoś z tych elementów komunikatu, przelew nie zostanie zrealizowany.

Podstawa prawna: art. 108a ust. 1 – 3 ustawy o VAT

4.1. Powiązanie płatności z fakturą

Skorzystanie z mechanizmu podzielonej płatności jest uzależnione od posiadania faktury, której płatność dotyczy.

Mechanizm ten może być również stosowany do regulowania przedpłat, zaliczek, zadatków czy rat, jednakże tylko wtedy, gdy nabywca przed dokonaniem płatności otrzyma na tę okoliczność fakturę.

Nie będzie natomiast możliwe zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności w przypadku otrzymania przed dostawą towarów czy świadczeniem usług dokumentu zwanego potocznie fakturą „pro forma”. Dokument ten nie jest bowiem fakturą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W sytuacji zapłaty z wykorzystaniem komunikatu przelewu dedykowanego dla podzielonej płatności, która nie dotyczy konkretnej faktury (poza wyjątkami wskazanymi w ustawie), płatność taka nie będzie rodzić skutków, o których mowa w art. 108c ust. 1 i 2 ustawy o VAT, tzn. nie będzie wyłączała odpowiedzialności solidarnej, dodatkowego zobowiązania oraz podwyższonych odsetek od zaległości, ponieważ nie będzie możliwości powiązania płatności z kwotą odpowiadającą kwocie podatku wynikającej z otrzymanej faktury, o której mowa w tych przepisach.

W związku z tym, że zapłata w MPP musi być powiązana z konkretną fakturą, płatność w MPP nie ma zastosowania do przelewów zbiorczych.

Należy przy tym rozróżnić dwie sytuacje:

1. podatnik zleca bankowi dokonanie np. 500 przelewów, przekazując informacje o 500 przelewach dotyczących 500 faktur – w takiej sytuacji mechanizm podzielonej płatności może zostać zastosowany, ponieważ będzie możliwe powiązanie konkretnej płatności z konkretną fakturą, a tylko zlecenie dla banku ma formę zbiorczą,
2. podatnik chciałby zapłacić np. za 50 faktur otrzymanych od jednego kontrahenta, jednym przelewem – w takiej sytuacji nie jest możliwe zastosowanie MPP.

4.2. Zapłata w MPP części kwoty z faktury

Zapłata kwoty podatku VAT wykazanej w fakturze przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności może obejmować zarówno całą kwotę podatku, jak i jej dowolną część.

To podatnik decyduje jaką część kwoty podatku wykazanej na fakturze chce uregulować przy zastosowaniu tego mechanizmu.

Jeżeli podatnik zdecyduje, że przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności płaci tylko część kwoty podatku to pozostała kwota może być rozliczona w dowolny sposób (przykładowo innym komunikatem przelewu, zwykłym przelewem czy też gotówką).

Możliwa jest również zapłata w mechanizmie podzielonej płatności wyłącznie samej kwoty odpowiadającej kwocie podatku VAT wykazanej na fakturze. Wówczas wskazana w komunikacie przelewu kwota brutto będzie równa kwocie podatku VAT.

Przykładowo, podatnik otrzymał fakturę na kwotę 1000 zł + 230 zł VAT. W takiej sytuacji podatnik może zapłacić w MPP:

1. całą kwotę, wpisując w komunikacie przelewu kwotę 1230 zł brutto oraz 230 zł VAT;
2. część kwoty, wpisując w komunikacie przelewu kwotę np. 500 zł brutto oraz 115 zł VAT, albo
3. tylko kwotę odpowiadającą kwocie VAT, wpisując w komunikacie przelewu kwotę 230 zł brutto i 230 zł VAT, albo
4. tylko część kwoty odpowiadającej kwocie VAT, wpisując w komunikacie przelewu kwotę np. 115 zł brutto i 115 zł VAT.

Uwaga!
W przypadku otrzymania przez podatnika faktury korygującej zwiększającej lub zmniejszającej podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku jeszcze przed dokonaniem zapłaty za fakturę pierwotną możliwe jest uregulowanie w MPP płatności wynikającej z obydwu faktur jednym komunikatem przelewu. W takim przypadku, w komunikacie przelewu, należy podać numer faktury pierwotnej oraz kwotę wynikającą z faktury pierwotnej oraz faktury korygującej. Takie postępowanie nie narusza zasady powiązania płatności w MPP z fakturą, ponieważ faktura korygująca modyfikuje wartości wskazane na fakturze pierwotnej. W sytuacji opisanej powyżej, należność dla dostawcy/usługodawcy to kwota wynikająca łącznie z faktury pierwotnej i faktury korygującej. W tym zakresie należy u...