Prawo do odliczenia VAT z faktury zaliczkowej

W praktyce gospodarczej sprzedawca niekiedy może od nabywcy wymagać wpłaty określonej kwoty pieniężnej na poczet przyszłego dostarczenia towarów lub wykonania usług. Zaliczka nie stanowi zabezpieczenia ponieważ w przypadku odstąpienia od umowy przez którąkolwiek ze stron podlega ona zwrotowi. Zaliczka jest częścią ceny finalnej, którą nabywca obowiązany jest uiścić. Często mylony jest z nią zadatek, nie stanowiący z założenia części ceny lecz zabezpieczenie wywiązania się z umowy.

Otrzymanie przez sprzedawcę zaliczki powoduje powstanie obowiązku podatkowego z tytułu VAT. Jest to zrozumiałe biorąc pod uwagę, że zaliczka jest częścią ceny, którą sprzedawca otrzyma za towar lub usługę. Zgodnie z art. 106i ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług sprzedawca ma obowiązek wystawić fakturę z tytułu otrzymania części zapłaty przed realizacją dostawy lub wykonaniem usługi, tzw. fakturę zaliczkową, nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał on tę część zapłaty od nabywcy.

Z kolei prawo do odliczenia VAT stanowi niejako odbicie obowiązku podatkowego, który zaistniał po drugiej stronie transakcji. Regułę tę wyraża art. 86 ust. 10 w zw. z art. 86 ust. 10c ustawy o VAT. Zatem prawo do odliczenia przy otrzymanej fakturze zaliczkowej powstaje w sytuacji, gdy stanowi ona dowód potwierdzający fakt dokonania zapłaty, czyli wtedy gdy wywołała ona powstanie obowiązku podatkowego u wystawcy tego dokumentu.

Prawo do odliczenia VAT z faktur zaliczkowych określone zostało w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ww. ustawy. Dają one nabywcy uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego bez konieczności oczekiwania na dostawę towaru lub wykonanie usługi.

Przedwczesna faktura zaliczkowa

Zgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia (do końca 2021 r. było to 30 dni) przed otrzymaniem całości lub części zapłaty. Przepis ten pozwala zatem wystawiać faktury nawet 60 dni przed otrzymaniem zaliczki.

W praktyce gospodarczej zdarzają się sytuacje, gdy sprzedawcy wystawiają faktury zaliczkowe zanim jeszcze otrzymają przedpłatę. Przypadek taki był przedmiotem wyroku NSA z 24 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 1079/09. Sąd w swym rozstrzygnięciu uznał, że w sytuacji gdy podatek naliczony wynika jedynie z faktury lecz nie ma źródła w rzeczywistym zdarzeniu będącym podstawą powstania po stronie sprzedawcy obowiązku podatkowego, dokument taki nie może dawać prawa do odliczenia tego podatku. Posiadanie przez sprzedawcę takiego dokumentu jest co najwyżej wypełnieniem formalnego warunku skorzystania z prawa do odliczenia, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku materialnego umożliwiającego skorzystanie z prawa do odliczenia VAT czyli otrzymania przez sprzedawcę zaliczki. Tak więc dopiero, gdy zostanie spełniony warunek odliczenia w postaci przyjęcia zaliczki spowoduje to, że wcześniej wystawiona faktura będzie mogła zostać uwzględniona jako dokument, który da uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku za okres wcześniejszy od momentu powstania obowiązku podatkowego. Tak więc podatnik, który otrzymał fakturę zaliczkową przedwcześnie wystawioną, może odliczyć VAT z niej wynikający w rozliczeniu za okres, w którym dokonał wpłaty zaliczki.

Natomiast, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z 28 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Po 410/20: "organ błędnie w...