Podatek od spadków trzeba często zapłacić dwa razy

Zapłacony za granicą podatek od spadków nie może zostać potrącony z czystej wartości spadku. To, czy podatek trzeba będzie zapłacić również w Polsce, zależy od postanowień porozumienia o unikaniu podwójnegio opodatkowania zawartej z państwem, w którym zapłacono należny tam podatek.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi M.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dyrektor) decyzją z [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (naczelnik) z [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia M.G. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości 301.987 zł.

Organ wskazał, że z poświadczenia spadkowego Sądu Rejonowego w D. z 4 stycznia 2018 r. nr 42 VI 1453/17 wynika, że spadek po zmarłym 10 sierpnia 2017 r. K.B. ostatnio zamieszkałym w W.. nabyła w całości M.G.

M.G. w dniu 14 czerwca 2018 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w B. zeznanie podatkowe (urzędowy formularz SD-3) o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia po zmarłym K.B., w którym wykazała do opodatkowania masę spadkową w kwocie 1.594.733,00 zł, na którą składały się: nieruchomość wraz z budynkiem - 1.458.555 zł, środki pieniężne – 115.341 zł, meble wraz z wyposażeniem – 20.837 zł. Jako długi i ciężary w kwocie 514.398 zł wykazała: koszty adwokacko-notarialne - 51.193 zł, koszty pogrzebu spadkodawcy - 18.581 zł, koszty utrzymania miejsca na cmentarzu przez 20 lat - 3.624 zł, podatek od spadku zapłacony w Niemczech – 441.000 zł. Według zeznania SD-3 czysta wartość spadku wynosiła 1.080.335,00 zł. Do zeznania podatkowego załączyła rachunki potwierdzające poniesione wydatki na adwokata - 12.114,04 euro, pogrzebu – 3.882,60 euro oraz utrzymania miejsca na cmentarzu - 856,82 euro.

Do złożonego pisma z 2 lipca 2019 r. pełnomocnik strony załączył umowę sprzedaży z 9 kwietnia 2019 r. rep. 109/2018 na mocy której nieruchomość wchodząca w skład spadku po K.B. została sprzedana przez M.G. za 355.000 zł euro, tj. 350.000 euro za budynek wraz z gruntem i 5.000 zł za meble z wyposażeniem. Następnie w piśmie z 6 sierpnia 2018 r. poinformował, że do masy spadkowej weszły środki pieniężne w kwocie 28.557,14 euro, na dowód czego przedłożył wyciąg z rachunku bankowego K.B.

W dniu 16 sierpnia 2018 r. pełnomocnik dostarczył decyzję niemieckiego urzędu skarbowego z 24 lipca 2018 r. w sprawie ustalenia podatku od spadków po zmarłym K.B. wraz z jej tłumaczeniem na język polski. Z w/w decyzji wynika, że podatek od spadku wyniósł 104.460 euro, natomiast całkowita wartość przedmiotów spadku stanowiła 386.577 euro, w tym wartość nieruchomości - 350.000 euro, kwota środków pieniężnych w banku - 28.577 euro i wartość sprzętu domowego 8.000 euro. Przy piśmie z 13 sierpnia 2018 r. pełnomocnik dostarczył potwierdzenie zapłaty podatku od spadku w wysokości 104.460 euro.

Pełnomocnik wyjaśnił, że różnica w wycenie wyposażenia domu pomiędzy jego wartością zgłoszoną do opodatkowania w Niemczech (8000 euro) a wartością wykazaną w zeznaniu SD-3 (5000 euro) wynika z podania do opodatkowania w Niemczech szacunkowej wartości wyposażenia domu, natomiast w zeznaniu SD-3 wskazano wartość transakcyjną wyposażenia, uzyskaną z jego sprzedaży.

W złożonej 30 października 2018 r. korekcie zeznania SD-3, M.G. wartość masy spadkowej określiła na kwotę 1.592.338 zł a wartość długów i ciężarów na kwotę 518.800 zł. Czysta wartość masy spadkowej wyniosła 1.073.538 zł. Do masy spadkowej zaliczono: nieruchomość wraz z budynkiem - 1.453.025 zł, środki pieniężne - 118.555 zł oraz meble wraz z wyposażeniem - 20.758 zł. Natomiast jako długi i ciężary zostały wykazane: koszty adwokacko-notarialne - 51.126 zł, koszty pogrzebu spadkodawcy - 16.541 zł, koszty utrzymania miejsca na cmentarzu przez 20 lat - 3.668 zł oraz podatek od spadku zapłacony w Niemczech - 447.465 zł.

Naczelnik decyzją z 10 stycznia 2019 r. nr 2602-SPV.4104.308.2018 ustalił M.G. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości 301.987 zł. Do wyliczenia podstawy opodatkowania przyjęto czystą wartość masy spadkowej w kwocie 1.521.003 zł stanowiącą różnicę pomiędzy wartością nabytej masy spadkowej w wysokości 1.592.338,00 zł, a wartością długów i ciężarów w postaci kosztów adwokacko-notarialnych - 51.126 zł, kosztów pogrzebu spadkodawcy w kwocie 16.541 zł oraz kosztów utrzymania miejsca na cmentarzu przez 20 lat - 3.668 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji nie zakwestionował składników masy spadkowej i ich wyceny wskazanych w korekcie deklaracji SD-3. Nie uznał za długi i ciężary obciążające masę spadkową zapłaconego w Niemczech podatku od spadku w wysokości 104.460 euro (447.465 zł).

Przeliczenia wartości składników masy spadkowej dokonano według kursu euro wynoszącego 4,1515 zł z dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. z dnia 4 stycznia 2018 r. Natomiast poszczególne składniki długów i ciężarów przeliczono według kursu NBP z dnia ich poniesienia, tj. koszty adwokacko-notarialne według kursu z dnia 30 kwietnia 2018 r. w wysokości 4,2204 zł/euro, koszty pogrzebu według kursu z dnia 13 października 2017 r. w wysokości 4,2603 zł/euro oraz koszty utrzymania miejsca na cmentarzu według kursu z dnia 13 października 2017 r. w wysokości 4,2836 zł/euro.

Przy wymiarze podatku uwzględniono kwotę wolną od podatku dla nabywcy z III grupy podatkowej. Podatek obliczono wg skali określonej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2015 r., poz. 86 ze zm.) - dalej jako: "u.p.s.d.".

Rozpoznając odwołanie wniesione przez M.G. dyrektor przywołał przepisy art. 2 ust. 1-4 umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r., nr 12, poz. 90) – dalej jako: "umowa z 14 maja 2003 r.", Stwierdził, że umowa z 14 maja 2003 r. dotyczy wyłącznie podatków od dochodów i zysków majątkowych, co oznacza, iż w Polsce ma ona zastosowanie jedynie do podatków dochodowych, tj. podatków dochodowych od osób fizycznych i prawnych. Podatek od spadków i darowizn nie został wymieniony w katalogu aktualnie istniejących podatków, których umowa dotyczy, chociaż na dzień zawarcia umowy - 14 maja 2003 r. – obowiązywała u.p.s.d. Dla uniknięcia podwójnego opodatkowania spadku otwartego w jednym państwie, którego nabywcą jest rezydent drugiego państwa, zawierane są odrębne umowy. Polska nie zawarła takiej umowy z Niemcami. Dlatego zapłacenie w Niemczech określonej kwoty podatku od spadku zgodnie z prawem niemieckim, nie zwalnia od uiszczenia należnego podatku według prawa polskiego.

Oceny zasadności opodatkowania nabytego przez M.G. spadku dokonać należy na gruncie uregulowań u.p.s.d. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 i art. 2 w/w ustawy w sytuacji nabycia tytułem dziedziczenia przedmiotów lub praw majątkowych znajdujących się lub wykonywanych za granicą, czynnikiem decydującym o podleganiu u.p.s.d. jest posiadanie przez nabywcę obywatelstwa polskiego lub stałego miejsca pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w chwili otwarcia spadku. Dyrektor wskazał na przepisy art. 992 § 1 i § 2, art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego odnoszące się do spadku, w tym chwili otwarcia i nabycia spadku. Stwierdził, że z Systemu Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników (SeRCe) wynika, że w dacie otwarcia spadku po K.B., tj. 10 sierpnia 2017 r., M.G. była obywatelką polską. Poza sporem pozostaje okoliczność, że w dacie otwarcia spadku jej miejsce stałego zamieszkania znajdowało się w Polsce. Zatem nabycie przez M.G. spadku podlega opodatkowaniu w oparciu o przepisy u.p.s.d.

Organ jako bezpodstawny ocenił zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 i ust. 3 u.p.s.d. poprzez uznanie, że podatek od spadku uiszczony przez podatnika w Niemczech nie stanowi ciężaru spadkowego, podlegającego odliczeniu od podstawy opodatkowania. Przepisy u.p.s.d. nie zawierają definicji długu i z tego względu wykładni pojęcia dług należy dokonać ustalając jakie znaczenie nadają mu przepisy prawa cywilnego.

Jako długi i ciężary w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.s.d. traktowane są, oprócz długów spadkodawcy przechodzących na spadkobiercę zgodnie z art. 922 § 1 w związku z § 2 Kodeksu cywilnego, także obciążenia należące do długów spadkowych zgodnie z art. 922 § 3 Kodeksu cywilnego oraz koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, które - jako poniesione na rzecz spadkodawcy przed jego śmiercią - mogłyby być zaliczone do długów spadkodawcy. Są to obciążenia bezpośrednio związane z obowiązkami przewidzianymi w przepisach Kodeksu cywilnego dotyczących spadków. Natomiast zapłacony przez M.G. w Niemczech podatek w związku nabyciem spadku nie należy do tej kategorii obciążeń, ponieważ nie wynika z prawa cywilnego, nie ciążył na spadkodawcy, jego poniesienie nie jest konieczne dla nabycia spadku, potwierdzenia statusu spadkobiercy, wykonania testamentu i pozostaje...