Opodatkowanie nieruchomości spółki cywilnej

Tezy: Ponieważ spółka cywilna nie może być ani właścicielem nieruchomości, ani użytkownikiem wieczystym gruntów, to w świetle postanowień art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Obowiązek podatkowy w tym podatku ciąży solidarnie na wszystkich wspólnikach spółki cywilnej.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA del. Jan Grzęda, , po rozpoznaniu w dniu 20 października 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 17 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Ke 92/16 w sprawie ze skargi K. J. N. i A. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 21 grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę kasacyjną.

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 92/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uwzględniając skargę K. N. i A. N. (dalej jako: "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 21 grudnia 2015 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 30 września 2015 r.

Stan sprawy przedstawia się następująco:
Pismem z dnia 16 lutego 2015 r. skarżący złożyli wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. z 4 listopada 2011 r. określającej P. [...] spółka cywilna K. N., A. N. w S. (dalej jako: "spółka cywilna") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2006 r. w kwocie 23.793 zł. Utrzymywali, że decyzja została skierowana do osoby nie będącej stroną, tj. do spółki cywilnej, podczas gdy właścicielami nieruchomości byli jako współwłaściciele K. N. i A. N., co wypełnia dyspozycję art. 156 § 1 pkt 2 i 4 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm., dalej jako: "K.p.a.") oraz art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako: "O.p.").

Decyzją z dnia 30 września 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 4 listopada 2011 r.

W wyniku rozpoznania odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy ww. decyzję z 30 września 2015 r.

Organ odwoławczy wskazał na treść art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej jako: "u.p.o.l.") i z niego wywiódł, że spółka cywilna, jako podmiot nie posiadający osobowości prawnej może być podatnikiem podatku od nieruchomości. Stwierdził, iż również przepis art. 7 § 1 O.p. potwierdza, że podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zastrzegł, że rozważania dotyczące charakteru spółki cywilnej na gruncie prawa cywilnego nie mogą zastąpić, a tym samym uzasadnić, podmiotowości prawnopodatkowej tej spółki na gruncie prawa podatkowego, w tym na gruncie podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że według wypisu z rejestru gruntów (który jest podstawą wymiaru podatków), użytkownikiem wieczystym przedmiotowej nieruchomości jest P. [...] spółka cywilna K. N., A. N. Taki stan rzeczy potwierdza też akt notarialny z 11 lutego 2004 r. Brak jest zatem podstaw do stwierdzenia rażącego naruszenia prawa w przypadku opodatkowania spółki cywilnej zamiast jej wspólników. Organ odwoławczy wskazał, że dopuszczalność opodatkowania spółki cywilnej a nie jej wspólników potwierdzają wyroki sądów administracyjnych. Przyznał, iż w orzecznictwie można znaleźć również wyroki przeciwne, ale uznał, że wybór jednej z możliwych interpretacji prawa nie może być oceniany jako rażące naruszenie prawa.

Zdaniem organu odwoławczego, nie została również spełniona przesłanka stwierdzenia nieważności zawarta w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. Decyzja, której stwierdzenia nieważności żądają skarżący została prawidłowo skierowana do podmiotu, który jest stroną.

W skardze skarżący dowodzili, że organ bezpodstawnie odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. z 4 listopada 2011 r., mimo że przedmiotowa decyzja została skierowana w stosunku do podmiotu niebędącego stroną postępowania podatkowego. Spółka cywilna nie jest bowiem właścicielem nieruchomości, a tym samym decyzja ta jest obarczona wadą określoną przepisami art. 156 § 1 pkt 4 K.p.a. i art. 247 § 1 pkt 3 O.p. i w związku z tym powinna zostać stwierdzona jej nieważność.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasową argumentację i wniosło o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z 2 marca 2016 r. skarżący poinformowali, że decyzje określające podatek od nieruchomości za 2012 r., 2013 r., 2014 r. i 2015 r. zostały wydane na osoby fizyczne, a nie na spółkę cywilną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że kluczową kwestią przy kontroli zaskarżonej decyzji jest podmiotowość prawno-podatkowa spółki cywilnej w podatku od nieruchomości.

Zdaniem Sądu I instancji organ odwoławczy w sposób nieuprawniony zbudował koncepcję o podmiotowości podatkowej spółki cywilnej w zakresie podatku od nieruchomości, uwzględniając tylko tę część przepisu art. 3 ust 1 u.p.o.l., (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.), w której wymieniono podmioty będące podatnikami, eksponując jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej. Tymczasem w przypadku spółek nieposiadających osobowości prawnej, dla przypisania im statusu podatnika nie wystarcza spełnienie przesłanki podmiotowej, ale koniecznym jest wystąpienie wskazanej w przepisie więzi prawnej z nieruchomością. Należy uwzględnić, że spółka cywilna nie może we własnym imieniu nabywać praw, w tym własności nieruchomości i innych praw rzeczowych. To wspólnicy spółki nabywają nieruchomość wykorzystywaną do ich działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej i jako współwłaściciele lub współposiadacze są podatnikami, a więc to im przysługuje status strony w postępowaniu podatkowym. Skoro spółka cywilna nie może być właścicielem nieruchomości, to nie może być podatnikiem podatku od nieruchomości. Obowiązek podatkowy ciąży na właścicielu (współwłaścicielach) nieruchomości. Adresatami decyzji podatkowej winni więc być wszyscy odpowiedzialni solidarnie współwłaściciele (współposiadacze). Sąd podzielił w całości pogląd i argumentację zawartą w postanowieniu NSA z dnia 16 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2985/12 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA).

Sąd uznał, iż wbrew twierdzeni...