WSA. Zwrot wydatków za taksówkę w delegacji to przychód pracownika

Z uzasadnienia: Pracodawca może wyznaczyć miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej nie można jednak wywodzić, że pracodawca może również określić konkretne miejsce w tej miejscowości, od której rozpoczyna się podróż krajowa i zagraniczna. Skoro zatem podróż rozpoczyna się od miejscowości, w której znajduje się siedziba spółki, stałe miejsce pracy pracownika lub/i miejsce stałego lub czasowego pobytu pracownika, to wydatki ponoszone w związku z przejazdami na terenie tej miejscowości nie mieszczą się w zakresie wydatków wymienionych w rozporządzeniu z 29 stycznia 2013 r., a tym samym opłacenie tych wydatków przez pracodawcę lub ich zwrot pracownikowi stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2015 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2014 r. "A" spółka z o.o. złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z oddelegowaniem pracowników w podróże służbowe.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pracownicy spółki delegowani w podróż służbową na obszarze kraju (podróż krajowa) i poza granicami kraju (podróż zagraniczna) w ramach powierzonych im zadań spotykają się z kontrahentami spółki, którzy już współpracują ze spółką, bądź też potencjalnymi kontrahentami spółki, z którymi spółka prowadzi rozmowy mające na celu nawiązanie współpracy, zwani dalej kontrahentami. Spotkania mają miejsce najczęściej w restauracjach. Podczas tych spotkań spożywane są posiłki. Koszt takiego posiłku ponosi spółka. Zapłata najczęściej realizowana jest płatniczą kartą służbową, którą posługuje się pracownik, bądź też z zaliczki wypłaconej pracownikowi na poczet podróży służbowej, ewentualnie ze środków prywatnych pracownika, traktowanych w tym przypadku, jako "wykład" środków podlegających zwrotowi. Koszt posiłku zazwyczaj przewyższa kwotę diety przysługującej pracownikowi na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167, dalej jako "Rozporządzenie"). Dokonując rozliczenia kosztów podróży służbowej pracownika spółka zmniejsza kwotę należnej pracownikowi diety o koszt spożytego przez pracownika posiłku (koszt zapewnionego bezpłatnie wyżywienia) zgodnie z § 7 ust. 4 i § 14 ust. 2 ww. Rozporządzenia.

Pracownicy delegowani w podróż służbową poza granicami kraju ponoszą koszty dojazdów z i do dworca w miejscowości, w której korzystają z noclegu oraz koszty dojazdów środkami komunikacji miejscowej. Pracownicy na dowód ponoszenia kosztów dojazdów przedstawiają dowody poniesienia wydatku, jak paragony, bilety, rachunki za taxi, bądź też składają oświadczenia o poniesieniu takich kosztów. W zależności od sytuacji faktycznie poniesione wydatki mogą być wyższe, bądź też mogą być niższe od ryczałtów przysługujących pracownikom na podstawie § 17 Rozporządzenia.
Pracownikowi delegowanemu w podróż służbową poza granicami kraju spółka wypłaca ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z i do dworca w miejscowości, w której pracownik korzystał z noclegu oraz ryczałt na pokrycie wydatków dotyczących kosztów dojazdu środkami komunikacji miejscowej, zgodnie z § 17. Niezależnie od wysokości faktycznie poniesionych przez pracownika kosztów.

Zdarza się, że spółka wskazuje za miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży służbowej tą samą miejscowość, na terenie, której pracownik zamieszkuje i jednocześnie w tej samej miejscowości znajduje się siedziba spółki lub też jest ona miejscem stałej pracy pracownika. Pracownicy delegowani w podróż służbową na obszarze kraju (podróż krajowa) i poza obszarem kraju (podróż zagraniczna) delegowani są do wykonania określonej pracy poza siedzibą spółki lub poza miejscowością, w której stale zamieszkują, aby jednak odbyć podróż służbową wskazanym przez pracodawcę środkiem transportu często muszą przemieścić się na teren dworca kolejowego, autobusowego lub portu lotniczego mieszczącego się na terenie miejscowości, z której rozpoczynają podróż. Aby zorganizować opisaną sytuację spółka podaje następujący przykład: siedziba spółki mieści się na terenie miasta G. Spółka wskazała, że podróż służbowa do L. rozpoczyna się i kończy właśnie w G. Pracownik oddelegowany w podróż służbową na stałe zamieszkuje w G., zgodnie z umową o pracę wykonuje stale pracę w siedzibie spółki, czyli na terenie G. Spółka wyznaczyła, jako środek transportu samolot i w celu dojazdu do portu lotniczego znajdującego się na terenie G. - z uwagi na wczesną porę wylotu - wyraziła zgodę na dojazd do portu lotniczego taksówką. Pracownik dokonuje zapłaty za taksówkę z otrzymanej w tym celu zaliczki, bądź też z własnych środków, a następnie przedkłada rozliczenie z odbytej podróży, w tym rachunki za dojazdy taksówką. Koszty dojazdu do portu lotniczego z miejsca zamieszkania pracownika i koszty dojazdu z portu lotniczego do miejsca zamieszkania pracownika spółka rozlicza w ramach należności przysługujących pracownikowi zgodnie z Rozporządzeniem, w taki sposób, że zwraca pracownikowi w całości poniesiony wydatek lub rozlicza w ramach wypłaconej zaliczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy posiłek spożyty przez pracownika na spotkaniu z kontrahentem pracodawcy będzie przychodem pracownika ze stosunku pracy, od którego spółka będąca płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych obowiązana jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy i odprowadzić ją do właściwego organu podatkowego, a jeżeli tak, to jak obliczyć wartość tego przychodu i wartość podatku?
2. Czy w sytuacji, kiedy faktycznie poniesione przez pracownika wydatki na dojazdy z i do dworca w miejscowości, w której pracownik korzystał z noclegu oraz na dojazdy środkami komunikacji miejscowej przewyższają kwotę ryczałtu, o którym mowa w § 17 Rozporządzenia, wypłata pracownikowi kwoty faktycznie poniesionych przez niego kosztów na podstawie przedłożonych dowodów poniesienia wydatku, jak: bilety, rachunki za taxi, będzie korzystała ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej jako "u.p.d.o.f.")?
3. Czy w opisanej sytuacji wypłacone pracownikowi należności z tytułu odbytej podróży służbowej w części dotyczącej wydatku za dojazd taksówką do dworca, portu lotniczego i z dworca, portu lotniczego korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f.?

Zdaniem wnioskodawcy, posiłki spożyte przez pracownika na spotkaniach z kontrahentami podczas podróży krajowej i zagranicznej nie będą stanowiły przychodu podatkowego pracownika, tym samym spółka nie będzie zobowiązana do pobrania z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy. Pracownik delegowany w podróż służbową ma do wykonania określone przez spółkę zadania, w tym między innymi uczestniczy w spotkaniach z kontrahentami. Te spotkania mają charakter służbowy, a pracownik uczestniczy w tym spotkaniu z woli pracodawcy wykonując swoje obowiązki. Spółka mogłaby zorganizować spotkanie w wynajętym specjalnie lokalu mieszkalnym, jednak kwota wynajmu wraz z kosztem zwykłego poczęstunku znacznie przewyższyłaby koszt posiłku w restauracji.

Zdaniem spółki, jeżeli pracownik w związku z wykonywaną przez niego pracą odbywa podróż służbową, podczas której spotyka się z kontrahentami spółki spożywając z nimi wspólny posiłek, to stanowi to jedynie prawidłowe wykonywanie przez pracownika powierzonej mu pracy, zatem zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. nie stanowi dla pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Dla potrzeb rozliczeń z pracownikiem z tytułu należności przysługujących pracownikom w związku z delegowaniem ich w podróż służbową na obszarze kraju oraz poza granicami kraju spółka stosuje przepisy Rozporządzenia. Pracownikom delegowanym w podróż służbową poza granice kraju (podróż zagraniczna) zgodnie z § 2 pkt 2 Rozporządzenia przysługuje zwrot kosztów przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów oraz innych niezbędnych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Z treści § 17 Rozporządzenia wynika, że rozliczenie z pracownikiem z tytułu poniesionych przez niego kosztów dojazdu z i do dworca oraz dojazdów środkami komunikacji miejscowej następuje nie na podstawie przedstawionych przez pracownika dowodów poniesienia wydatku (jak przykładowo bilety, rachunki za taxi), ale w formie ryczałtu skalkulowanego zgodnie z ww. przepisami.

Zdaniem spółki skoro, "dojazdy środkami komunikacji miejscowej" zostały wymienione jako odrębna kategoria kosztów podlegających zwrotowi, to nie istnieje możliwość zaliczenia wydatków związanych z dojazdami komunikacji miejscowej (jak bilety, rachunki za taxi) do kategorii wydatków "innych niezbędnych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb", o której mowa w § 2 Rozporządzenia. Zatem kategoria kosztów "innych niezbędnych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb" dotyczy tytułów nie wymienionych pod literą a), b) i c) tego punktu, czyli nie dotyczy kosztów przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej oraz noclegów. W związku z powyższym niezależnie od wysokości faktycznie poniesionych przez pracownika kosztów udokumentowanych biletami, rachunkami za taxi, paragonami na dojazdy z i do dworca w miejscowości, w której pracownik korzystał z hotelu, oraz na dojazdy środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości ustalonej na podstawie § 17 ust. 1, 2 i 3 Rozporządzenia, pod warunkiem wymienionym w § 17 ust. 4 Rozporządzenia. Zdaniem spółki, jeżeli pracownik przedstawi bilety, paragony, rachunki za taxi za dojazdy środkami komunikacji miejscowej oraz dojazdy z i do dworca w wysokości przewyższającej przysługujący pracownikowi ryczałt, ustalony zgodnie z § 17 Rozporządzenia, to kwota wypłacona ponad określony przepisami ryczałt nie będzie stanowiła należności w rozumieniu ww. Rozporządzenia, tym samym nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Spółka wskazała, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2013 r., nr IPPB2/415-112/13-2/AS.

Odnosząc się natomiast do trzeciego zagadnienia spółka wskazuje, że zgodnie z art. 77 § 1 kodeksu pracy, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Z kolei zgodnie z § 6 Rozporządzenia, miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej określa pracodawca. Pracodawca może uznać za miejscowość rozpoczęcia lub zakończenia podróży krajowej miejscowość pobytu stałego lub czasowego pracownika. Zdaniem spółki, jeżeli w gestii pracodawcy leży ustalenie miejscowości rozpoczęcia i zakończenia podróży służbowej oraz dodatkowo wyznaczenie środka transportu do odbycia takiej podróży, to w sytuacji kiedy pracodawca wyznacza jako miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży służbowej miejscowość, w której pracownik stale zamieszkuje i stale świadczy pracę, to nie ma przeszkód aby traktować koszt dojazdu do wskazanego przez pracownika dworca, portu lotniczego mieszczącego się w tej samej miejscowości, w której zamieszkuje pracownik za należności przysługujące pracownikowi związane z odbywaną przez pracownika podróżą służbową. Według spółki pracownikowi oddelegowanemu do wykonania określonej pracy we wskazanym przez pracodawcę miejscu przysługuje zgodnie z kodeksem pracy zwrot wszelkich poniesionych przez niego kosztów związanych z podróżą służbową, w tym koszt dojazdu do i z wskazanego przez pracodawcę portu lotniczego, dworca kolejowego, autobusowego. Zdaniem spółki, przedmiotowe wydatki mieszczą się w kategorii wydatków wskazanych w § 2 pkt 2 lit. d) Rozporządzenia, to jest innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W ocenie spółki, jeżeli pracodawca wskazuje na konieczność dojazdu przez pracownika do portu lotniczego, dworca autobusowego, czy kolejowego w celu skorzystania ze wskazanego przez pracodawcę środka transportu (samolot, autobus, pociąg) i wyraża zgodę na dojazd przez pracownika taksówką, to zwrot poniesionych przez pracownika wydatków stanowi należność przysługującą pracownikowi w rozumieniu ww. Rozporządzenia, tym samym zwrot dojazdu taksówką korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Według spółki, nawet w sytuacji, gdyby organ uznał, że dojazd taksówką nie mieści się w kategorii wydatków wymienionych w § 2 Rozporządzenia, to zwrot pracownikowi poniesionych przez niego wydatków nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co znajduje potwierdzenie w wyroku TK z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. Zdaniem spółki, skoro pracownik w wykonaniu polecenia służbowego skorzystał z dojazdu taksówką do i z wskazanego przez pracodawcę portu lotniczego, dworca autobusowego, kolejowego, to nie uzyskał świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów w dniu [....] r. wydał interpretację indywidualną, w której uznał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Organ stwierdził bowiem, że spożyty przez pracownika w czasie spotkania z kontrahentem spółki posiłek, który został sfinansowany przez spółkę, tj. zapłacony ze służbowej karty płatniczej, którą posług...