WSA. Usługi gastronomiczne nie podlegają opłacie targowej, ale...

Z uzasadnienia: Z punktu opodatkowania opłatą targową zasadnicze znaczenie ma ustalenie czy sprzedaż ma charakter samoistny - sprzedaż gotowego produktu, czy też ma charakter niesamoistny - jest etapem końcowym usługi gastronomicznej, której towarzyszą przygotowanie posiłku jego podanie. W sytuacji, gdy dodatkowe czynności związane z przygotowaniem i podaniem posiłku nie zachodzą, należy przyjąć, że sprzedaż ma charakter samoistny a w konsekwencji dokonywanie takich czynności podlega opłacie targowej.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi R. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie opłaty targowej oddala skargę.

UZASADNIENIE

Zaskarżoną w sprawie decyzją z dnia 26 czerwca 2018 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy R. z dnia 30 marca 2018 r. nr [...] określającą [...] Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] (dalej: "spółka", "skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za dokonywanie sprzedaży w obiekcie tymczasowym usytuowanym w miejscowości T. przy ulicy [...] za 2016 r.: [...] w łącznej kwocie [...]zł.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny sprawy.

Postanowieniem z dnia 6 czerwca 2017 r. organ I instancji wszczął wobec spółki postępowanie w sprawie określenia wysokości opłaty targowej z tytułu prowadzenia sprzedaży w obiekcie tymczasowym usytuowanym w miejscowości T. przy ulicy [...], za poszczególne dni dokonywania sprzedaży w lipcu i sierpniu 2016 r.

Decyzją z dnia 7 lipca 2017 r. organ I instancji określił spółce opłatę targową w łącznej kwocie [...]zł.

W wyniku rozpoznania odwołania od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 25 października 2017 r. uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W konsekwencji powyższego rozstrzygnięcia, organ I instancji ponownie przeprowadził postępowanie w sprawie, w tym uwzględnił wskazania zawarte w decyzji organu odwoławczego i włączył do materiału dowodowego protokoły z przeprowadzonych czynności ustalających obowiązek uiszczania opłaty targowej przez spółkę sporządzone przez Straż Gminną [...]. Ponadto, organ uzyskał informację od [...]u, że sporny w sprawie punkt sprzedaży nie figuruje w rejestrze zakładów podlegających urzędowej kontroli organów Państwowej Inspekcji Sanitarnej w G.. Nadto, organ przesłuchał inkasenta opłaty targowej (strażnika), a także - korzystając z pomocy prawnej - pracowników dokonujących sprzedaży w należących do spółki obiektach.

Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ I instancji ustalił, że we wskazanych na wstępie okresach spółka prowadziła działalność w zakresie sprzedaży gotowego pieczywa w obiekcie tymczasowym typu kiosk o powierzchni handlowej 6 m2. Grunt na którym posadowiony był kiosk należy do osób fizycznych.

W tej sytuacji, mając na uwadze ilość dni sprzedaży za miesiąc lipiec i sierpień (34 dni) i wysokość obowiązującej stawki ([...] zł - I strefa) wskazaną na wstępie decyzją z dnia 30 marca 2018 r. organ I instancji określił spółce wysokość zobowiązania z tytułu opłaty targowej za ww. okresy dokonywania sprzedaży w miesiącu lipiec i sierpień w kwocie [...]zł.

Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 191, art. 210 § 4 oraz art. 124, a także art. 180 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) - dalej: "o.p.", a nadto przepisów prawa materialnego tj. art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.) - dalej: "u.p.o.l.".

W uzasadnieniu spółka podniosła, że punkt, w którym prowadzona była działalność ma charakter gastronomiczny. Działalność ta wymagała posiadania pieczywa. W konsekwencji, prowadzona przez spółkę usługowa działalność gastronomiczna nie podlegała opłacie targowej. Nadto, wskazała, że powierzchnia handlowa przyczepy gastronomicznej wynosi nie 6 m2 a 5,80 m2 (2,05 m x 2,83 m).

Wskazaną na wstępie decyzją z dnia 26 czerwca 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z art. 15 ust. 1 u.p.o.l. wynikają dwie przesłanki uzasadniające pobór opłaty targowej. Po pierwsze - dokonanie sprzedaży, a po drugie - dokonanie sprzedaży na targowisku, przy czym targowiskiem jest każde miejsce, w którym prowadzona jest sprzedaż.

Organ odwoławczy zauważył, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem "sprzedaż". Uznał więc, że pomocniczo przy jego definiowaniu mogą mieć znaczenie definicje słownikowe tego pojęcia. Nadto, mając na uwadze, że opłata targowa jest swego rodzaju podatkiem, bowiem odpowiada ona definicji podatku wskazanej w art. 6 o.p. wskazał, że należy odwołać się do definicji pojęcia "sprzedaż" zawartej w art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.).

Ponadto, organ powołał się na definicję sprzedaży zawartą w art. 535 § 1 ustawy Kodeks cywilny (k.c). W jego ocenie, odwołanie się do kodeksowej definicji umowy sprzedaży wiąże zarówno co do strony przedmiotowej tej definicji, jak i strony podmiotowej. Okoliczność ta przesądza o tym, że tak samo ważny z punktu widzenia zastosowania art. 15 ust. 1 u.p.o.l. jest ten element definicji umowy sprzedaży, który mówi o tym, że skutkiem tej umowy jest przeniesienie własności i wydanie rzeczy, jak i ten fragment definicji tego kontraktu, który traktuje o tym, że do dokonania czynności zobowiązujących, o jakich mowa w tym przepisie (przeniesienia własności i zapłaty ceny), zobowiązują się określone podmioty, tj. sprzedawca i kupujący.

Jednocześnie, organ odwoławczy wskazał, że czynności zakwalifikowane jako świadczenie usług nie zostały objęte zakresem art. 15 u.p.o.l., a w sprawie spółka utrzymuje, że świadczyła usługi gastronomiczne.

Organ odwoławczy wskazał więc, że pojęcie "usługa gastronomiczna" również nie ma definicji ani na gruncie u.p.o.l,, ani na gruncie k.c. Natomiast w słowniku pojęcie "gastronomia" oznacza po pierwsze działalność produkcyjno-usługową, obejmującą prowadzenie restauracji, barów, a po drugie sztukę przyrządzania potraw. Organ zauważył przy tym, że obok usług gastronomicznych wyróżnia się usługi restauracyjne (które poza dostarczeniem posiłku obejmują także obsługę kelnerską, doradzanie klientom przy wyborze posiłku, odpowiednie jego podanie, zapewnienie szatni, toalety), czy też usługę cateringową (która polega na dostarczaniu dań gotowych do miejsca wskazanego przez klienta).

Powołując się natomiast na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Gl [...] organ odwoławczy wskazał, że jeśli z oceny całej transakcji wynika, iż elementy świadczenia usług poprzedzające lub towarzyszące sprzedaży dania, nie mają charakteru przeważającego, to należy przyjąć, że ma miejsce "dokonywanie sprzedaży" w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.o.l. Sprzedaży danego towaru przecież zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, jak umieszczenie towaru na półkach, wydanie towaru, czy wystawienie rachunku. Jeśli jednak czynności poprzedzające lub towarzyszące sprzedaży dania nie są pobieżne i znormalizowane, lecz są dostosowane do życzeń konkretnych klientów, dla których istotna jest jakość produktów, możliwość wyboru użytych składników, przypraw, kreatywność i sposób podania - to można zasadnie mówić o usłudze gastronomicznej. W konsekwencji, każdy konkretny przypadek wymaga indywidualnej oceny przez pryzmat ww. kryteriów. Nie można bowiem dopuścić do sytuacji sztucznego obchodzenia obowiązku uiszczania opłaty targowej, poprzez przyjęcie, że każda, nawet drobna, standardowa czynność poprzedzająca sprzedaż (np. podgrzanie dania) wyłączy obowiązek podatkowy.

Mając powyższe rozważania na uwadze, organ odwoławczy wskazał, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w tym zdjęć tablicy umieszczonej na obiekcie wynika, że w [...] przy ulicy [...] w 2016 r. posadowiony był obiekt tymczasowy, w którym spółka sprzedawała pieczywo - tj. drożdżówki, pączki, ciastka, ciasta, bułki, rogale, chleb. W ofercie były także zapiekanki i kawa. Nadto, z zeznań świadków wynika, że w sprzedaży były także hot-dogi, które były podgrzewane na miejscu. Świadkowie potwierdzili również, że część produktów była produktami gotowymi, a część była jeszcze do podgrzania na miejscu i po podgrzaniu była wydawana klientom. Okoliczność sprzedaży ww. produktów potwierdza także dokumentacja zdjęciowa sporządzona przez inkasenta.

W tych okolicznościach sprawy, w ocenie organu odwoławczego usługi gastronomiczne świadczone w przedmiotowym obiekcie tymczasowym, miały charakter marginalny i polegały w zasadzie wyłącznie na podgrzaniu niewielkiej części oferowanych produktów — tj. zapiekanek i hot-dogów. Reszta produktów tj. chleb, bułki, drożdżówki, pączki były gotowe do sprzedaży i nie towarzyszyła im jakakolwiek usługa gastronomiczna. Tym samym, organ I instancji zasadnie uznał, że sprzedaż we wskazanym obiekcie podlega opłacie targowej.

Jednocześnie, organ odwoławczy - wbrew zarzutom odwołania - uznał, że organ I instancji prawidłowo oparł się na notatkach urzędowych sporządzonych przez inkasenta co do dat dokonywania sprzedaży oraz wymiaru zajętej na dokonywanie sprzedaży powierzchni, a także na dokumentacji fotograficznej oraz s...