NSA. Kaucja z VAT czy bez? To zależy od jej charakteru

Minister Finansów przyjmując, że kwota otrzymanej kaucji (w całości) stanowi zapłatę w ramach wzajemnych zobowiązań jako element cenotwórczy wzajemnych rozliczeń i wchodzi do podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT nie uwzględnił podstawowej roli jaką pełni kaucja, tj. zabezpieczenia zobowiązania dostarczenia zużytych części przez nabywcę towaru i która w sytuacji spełnienia tego zobowiązania podlega zwrotowi. Jedynie tę część otrzymanej kaucji, która rozliczona w późniejszym okresie podlega przepadkowi w związku z brakiem przekazania na rzecz skarżącej zużytych części należy traktować jako wynagrodzenie tytułem dokonanej dostawy - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. Sp. z o. o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 1601/15 w sprawie ze skargi L. Sp. z o. o. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług:

1. oddala skargę kasacyjną,
2. zasądza od L. Sp. z o. o. z siedzibą w S. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu I instancji i przedstawiony przez ten sąd tok postępowania przed organami podatkowymi

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 27 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 1601/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę L. Sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: spółka, wnioskodawca, skarżąca) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 22 czerwca 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. W dniu 25 lutego 2014 r. spółka złożyła wniosek (uzupełniony w dniu 27 marca 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania kaucji otrzymanej od nabywcy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

• produkcji części zamiennych do pojazdów i urządzeń mechanicznych;
• regeneracji części zamiennych do pojazdów i urządzeń mechanicznych, zużytych i wymontowanych w procesie naprawy, remontu bądź okresowej wymiany;
• świadczenia usług serwisu, naprawy i remontów pojazdów i urządzeń mechanicznych;
• handlu hurtowego częściami zamiennymi do pojazdów i urządzeń mechanicznych;
• skupu od zakładów usługowych oraz przedsiębiorstw specjalizujących się w odzyskiwaniu części zamiennych do pojazdów i urządzeń mechanicznych, zużytych i wymontowanych w procesie naprawy, remontu bądź okresowej wymiany.

Wnioskodawca zajmuje się dostawą (sprzedażą) zarówno nowych, jak i regenerowanych części zamiennych. Spółka zajmuje się również regeneracją (procesem technologicznym) tych części. Skarżąca nabywa zużyte części zamienne od zakładów usługowych i serwisów mechanicznych, przeprowadzających remonty, naprawy i przeglądy pojazdów mechanicznych oraz urządzeń. W celu zabezpieczenia dokonania przekazania części zużytych, spółka wyznacza i otrzymuje od nabywców kaucje. Tym samym, nabywca zmuszony jest do dostarczenia spółce w określonym okresie czasu zużytych części zamiennych, wymontowanych w toku serwisowania lub naprawy pojazdów przez serwis usługowy. Tym samym kontrakt dostawy pomiędzy podatnikiem a nabywcą składa się z kilku etapów:

• dostawa (sprzedaż) przez spółkę części zamiennych w postaci towarów handlowych;
• ostarczenie spółce (dostawcy) przez nabywcę zużytych, wymontowanych części zamiennych o przeznaczeniu i parametrach początkowych, identycznych jak nabyte uprzednio towary.

Spółka jako dostawca w fakturze dokumentującej transakcję określa nazwę części zamiennej, jej określenie katalogowe, ilość oraz cenę jednostkową i wartość dostawy. Dodatkowo, aby przymusić nabywcę do przekazywania podatnikowi zużytych części zamiennych, żąda od nabywcy, oprócz zapłaty za towar, także wniesienia kaucji liczonej jako iloczyn określonych ilości części zamiennych oraz ich jednostkowej kaucji.

Transakcja nabycia zawiera więc dwa elementy:

• Należność z tytułu dostawy obliczana według schematu: nazwa towaru - jednostka miary towaru - ilość jednostek x cena jednostkowa = wartość towaru;
• Kwota kaucji należna od dostawy: nazwa towaru - jednostka miary towaru - ilość jednostek x kaucja jednostkowa = suma kaucji od dostawy.

Nabywca przekazuje spółce (dostawcy), w określonym terminie od dostawy, np. w ciągu 24 miesięcy, zużyte części zamienne, o tym samym opisie katalogowym i w tych samych ilościach w jakiej dokonano dostawy. Jeżeli w ciągu okresu określonego w toku transakcji, nabywca nie zgromadzi przewidzianej dostawą ilości zużytych części zamiennych i nie przekaże jej dostawcy, to kaucja wniesiona przez nabywcę przepada w odpowiedniej do ilości proporcji.

Spółka dokonuje rozliczenia z nabywcą ilości sztuk zużytych części zamiennych, których nie dostarczono podatnikowi. Kwota kaucji z tytułu ilości części zamiennych, których nie zwrócono, przepada na rzecz spółki.

Spółka ustala należny VAT od dostawy towarów wymienionych w fakturze VAT, dla których określona jest cena jednostkowa, a także wartość dostawy (netto) oraz kwotę należnego VAT i wartość towaru obejmującą VAT (kwota brutto). Jednakże spółka określa dostawcy również jednostkowe kaucje oraz kwotę łączną z tytułu należnej kaucji. Sumę kaucji nabywca wpłaca na rachunek spółki razem z wartością dostawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy kwota kaucji otrzymanej od nabywcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też nie stanowi ani dostawy towarów, ani usługi, wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o VAT?

W uzupełnieniu wniosku, na tle zadanego pytania, wyjaśniono, że zagadnienie wskazane jako wątpliwość spółki dotyczy objęcia przepisami ustawy o VAT wpływu na rachunek spółki kwoty stanowiącej kaucję wpłaconą przez nabywcę towarów.

Zdaniem skarżącej, kaucja nie stanowi usługi ani dostawy towarów w rozumieniu przepisów o VAT, a przepadek kaucji stanowi przychód z pozostałych przychodów, nie podlegający opodatkowaniu VAT.

1.3. Interpretacją indywidualną z dnia 22 maja 2014 r. organ stwierdził, że stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe.

1.4. Wnioskodawca, po uprzednim bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, złożył skargę do WSA w Gdańsku, który prawomocnym wyrokiem z dnia 13 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1104/14 uchylił ww. interpretację indywidualną.

1.5. Biorąc pod uwagę treść tego orzeczenia, interpretacją indywidualną z dnia 22 czerwca 2015 r. organ stwierdził, że stanowisko skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2014 r. jest nieprawidłowe.

Organ wskazał, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "kaucji", a zatem odwołać się należy do definicji według Internetowego Słownika Języka Polskiego, według której "kaucja" jest to: "suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania umowy; zastaw; zabezpieczenie; gwarancja". Cech...