Nieważność czynności prawnej a nieodpłatne świadczenie w PIT

Tezy: Nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012, poz. 361) odstąpienie przez bank od żądania od kredytobiorcy świadczeń wynikających z nieważnej czynności prawnej.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 26 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 1254/13 w sprawie ze skargi E. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2013 r. nr IPTPB2/415-314/13-4/TS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. uchyla interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2013 r. nr IPTPB2/415-314/13-4/TS, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz E. K. kwotę 837 (słownie: osiemset trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 1254/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę E. K. (dalej: "skarżąca") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym:
Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji podała, że wraz z mężem w dniu 21 października 1996 r. zawarła z PKO BP umowę o kredyt mieszkaniowy w wysokości 70 000 zł z odroczoną spłatą części należności. Kredyt wraz z odsetkami spłacała terminowo i w ustalonej przez bank wysokości. Rata w pierwszej kolejności zabezpieczała spłatę odsetek, a w następnej kredytu. Do dnia 11 kwietnia 2012 r., spłaciła łącznie kwotę 145 692,73 zł, a zadłużenie wobec banku na dzień 11 kwietnia 2012 r. wynosiło 197 971,18 zł. W związku ze stosowanym przez bank oprocentowaniem wnioskodawczyni skierowała sprawę na drogę postępowania sądowego. W toku postępowania w dniu 11 kwietnia 2012 r. strony zawarły ugodę, określając nowe warunki spłaty zadłużenia. Umowa kredytowa została zawarta na okres 37 miesięcy. Jednym z jej warunków jest terminowa spłata przez skarżącą kwoty 30 000 zł wraz z odsetkami w okresie od 1 maja 2012 r. do 1 maja 2015 r. z możliwością wypowiedzenia przez bank warunków ugody w przypadku utraty przez wnioskodawczynię zdolności kredytowej. Jednocześnie bank w trybie art. 58 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16,poz. 93 ze zm.), dalej jako "k.c.", zwolnił wnioskodawczynię z długu w wysokości 167 919,66 zł. Na sumę tą składał się kredyt (39 926,72 zł), odsetki skapitalizowane (125 932,40 zł) i odsetki (2060,54 zł).

W związku z powyższym zadano pytanie: Czy w zaistniałym stanie faktycznym powstaje przychód podlegający opodatkowaniu, który winien być wykazany w zeznaniu rocznym za 2012 r.?

Zdaniem skarżącej, kwota zwolnienia nie podlega opodatkowaniu, gdyż w wyniku zawarcia ugody nastąpiło określenie nowych warunków spłaty zadłużenia. Hipotetyczna kwota zadłużenia uległa zmianie i została zredukowana do kwoty 30000 zł. Zwolnieniu uległy także odsetki naliczone, ale niewymagalne. Realizacja umowy wymaga spełnienia przez strony szeregu jej postanowień. Wnioskodawczyni podkreśliła, że o umorzeniu, które można uznać za przysporzenie na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012, poz. 361) dalej "u.p.d.o.f.", można mówić wówczas, gdy kwota przyznanego kredytu lub wysokości odsetek należących na dzień umorzenia ulega redukcji i nie jest zmianą umowy kredytowej. Ugoda oznacza określenie nowej kwoty kredytu i odsetek oraz harmonogramu spłaty, przy spełnieniu warunków w niej zawartych. Kwoty, które zostały określone w umowie jako objęte zwolnieniem z długu nie dotyczą kwot wymagalnych na dzień podpisania ugody. Redukcja długu była następstwem ugody zawartej w związku z wniesionym do sądu pozwem przeciwko bankowi i dotyczy odsetek naliczonych w oparciu o pierwotną umowę kredytową, ale w dniu podpisania zmiany warunków kredytu. Wnioskodawczyni spłacała przyznany jej w 1996 r. kredyt w terminach wynikających z umowy, zatem kwoty, jakie obejmuje zwolnienie z długu dotyczą należności niewymagalnych na dzień zawarcia ugody. Do przychodów z innych źródeł można zaliczyć także przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., jeżeli u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, których wnioskodawczyni nie uzyskała. Także zmiana wysokości odsetek od kredytu w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił. Zdaniem wnioskodawczyni tylko umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął jest przysporzeniem skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Wnioskodawczyni do dnia zawarcia ugody spłacała raty kredytu w wyznaczonych terminach i nie miała żadnych zaległości w spłacie. Zwolnienie z zapłaty kwot hipotetycznych, niewymagalnych w dacie ugody nie powoduje powstania przychodu do opodatkowania.

Minister Finansów uznał stanowisko skarżącej w zakresie umorzonego częściowo kredytu i oraz umorzonych częściowo skapitalizowanych odsetek za nieprawidłowe, a w zakresie umorzonych częściowo odsetek- za prawidłowe. W jego ocenie w przedstawionym stanie faktycznym umorzeniu podlegały zarówno odsetki, odsetki skapitalizowane oraz część kredytu, który został zaciągnięty na cele mieszkaniowe. Odsetki są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości, jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone zostały w umowie kredytowej. Zdaniem organu zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Odnośnie skapitalizowanych odsetek, które de facto po skapitalizowaniu stają się kwotą długu organ interpretujący rozstrzygnął, że będą one stanowić przysporzenie w majątku świadczeniobiorcy, korzyść majątkową o konkretnym wymiarze, gdyż zmniejszeniu ulegnie zobowiązanie podatnika. Po stronie wnioskodawczyni powstanie przychód w zakresie umorzonych odsetek skapitalizowanych oraz części kredytu.

Pismem z dnia 24 sierpnia 2013r. wnioskodawczyni wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublini...