Kiedy nie liczy się odsetek za zwłokę?

Z uzasadnienia: Odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania (art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej), chyba że do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu (art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej).

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 29 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 29 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 lipca 2014 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:
Postanowieniem z dnia 4 czerwca 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zaliczenia wpłaty "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. - dalej jako "Spółka", z dnia 8 maja 2013 r. w kwocie 260.731 zł na poczet decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2013 r. tytułem podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. w kwocie 151.110 zł (należność główna) oraz odsetek za zwłokę w kwocie 109.382 zł. Kwotę 239 zł zwrócono podatnikowi jako nadpłatę.

W wyniku wniesionego na powyższe postanowienie zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2013 r. utrzymał je w mocy.

Na postanowienie organu odwoławczego Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 21 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1553/13 uchylił je.

W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że organ podatkowy w żaden sposób nie wykazał i nie uzasadnił, dlaczego brak jest podstaw do przerwy w naliczaniu odsetek w oparciu o art. 54 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - dalej jako "Ordynacja podatkowa". W ocenie Sądu, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie wyjaśnia, dlaczego brak było podstaw do nienaliczania odsetek za okres, w którym było prowadzone postępowanie przez organ kontroli skarbowej, w sytuacji, gdy przekroczenie 3 miesięcznego terminu, w jakim to postępowanie powinno się zakończyć, jest niesporne. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd polecił organowi podatkowemu ustalenie w sposób jednoznaczny, czy zaistniały przesłanki nienaliczania odsetek na podstawie art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 2 czerwca 2014 r. uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 czerwca 2013 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na konieczność dokonania wnikliwej analizy i ustalenia wszelkich okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, tj. ustalenia braku lub zaistnienia winy organu kontroli skarbowej w przekroczeniu terminu załatwienia sprawy w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i rozstrzygnięcia, czy w sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające nienaliczanie odsetek za okres od wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 30 lipca 2014 r. dokonał zaliczenia wpłaty Spółki z dnia 8 maja 2013 r. w kwocie 260.731 zł na poczet decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2013 r. tytułem podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. w kwocie 151.110 zł (należność główna) oraz odsetek za zwłokę w kwocie 109.382 zł. Kwotę 239 zł zwrócono podatnikowi jako nadpłatę.

W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie w całości zarzucając mu naruszenie następujących przepisów Ordynacji podatkowej: art. 54 § 1 pkt 7 w zw. z art. 54 § 2 (poprzez nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek od zobowiązań podatkowych), art. 120 (poprzez naruszenie przepisów prawa, w szczególności art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej), art. 122 (poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności poprzez brak weryfikacji prawidłowości czasu prowadzenia postępowania kontrolnego), art. 187 (poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego), art. 191 (poprzez niedokonanie oceny, czy dana okoliczność została udowodniona na podstawie pełnego materiału dowodowego), art. 217 § 2 (poprzez sporządzenie nieprawidłowego uzasadnienia postanowienia).

Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił argumentacji żalącej się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu postanowienia z dnia 29 października 2014 r. organ odwoławczy podał, że Spółka w dniu 8 maja 2013 r. dokonała wpłaty w kwocie 260.731 zł tytułem uregulowania należności wynikających z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2013 r. określającej Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r. w kwocie 155.290 zł.

Dyrektor podał, że organ pierwszej instancji, dokonując rozliczenia kwoty wpłaconej przez Spółkę, zaliczył ją zgodnie z jej wolą wyrażoną w poleceniu przelewu, tj. na zaległości wynikające z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r., które określone zostały na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 14 grudnia 2011 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2013 r. Naczelnik dokonał zaliczenia kwot wpłaconych przez  Spółkę stosując art. 62 § 4 w zw. z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej.

W ocenie organu odwoławczego, zasadne było uwzględnienie przerwy w naliczaniu odsetek, zgodnie z art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej za okres od dnia 4 kwietnia 2012 r. do dnia 7 maja 2013 r., tj. za okres od dnia następnego po upływie terminu do rozpatrzenia odwołania (art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej) do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego. Odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 14 grudnia 2011 r. wpłynęło bowiem do Izby Skarbowej w dniu 3 lutego 2012 r., zatem termin do rozpatrzenia odwołania upływał w dniu 3 kwietnia 2012 r., zaś decyzja organu odwoławczego - Dyrektora Izby Skarbowej - z dnia 25 kwietnia 2013 r. została doręczona Spółce w dniu 7 maja 2013 r.

Organ odwoławczy podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w piśmie z dnia 19 marca 2014 r. przedstawił informację, iż postępowanie kontrolne prowadzone wobec Spółki nie zostało zakończone w terminie sześciu miesięcy od jego wszczęcia, gdyż dokumentacja Spółki zabezpieczona została przez funkcjonariuszy Komendy Wojewódzkiej Policji w [...]. W piśmie tym organ kontroli skarbowej przedstawił szereg podejmowanych na etapie prowadzonego postępowania czynności, tj. liczne wezwania kierowane do Spółki i jej kontrahentów, czynności sprawdzenia rzetelności dokumentów u kontrahentów kontrolowanego, włączenie do akt postępowania kontrolnego dowodów zgromadzonych w toku prowadzonych innych postępowań mających ścisły związek ze sprawą, oraz liczne przesłuchania świadków i strony postępowania. Zaznaczono, że wiele z zaplanowanych czynności nie odbyło się z powodu niestawiennictwa świadków, niektórzy świadkowie wzywani byli wielokrotnie. Zdaniem Dyrektora, również czas niezbędny do oceny zebranego materiału dowodowego miał istotny wpływ na przedłużenie postępowania kontrolnego.

Organ odwoławczy, przedstawiając szczegółowo przebieg postępowania kontrolnego (wszczętego 4 grudnia 2008 r., zakończonego 3 stycznia 2012 r.), wyjaśnił, że zachowanie reguł wynikających z przepisów prawa procesowego i materialnego, wszelkie okoliczności z nim związane, w szczególności liczne protokoły przesłuchań świadków, wezwania kierowane do Spółki, jak też protokoły z czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów u kontrahentów kontrolowanej, znajdują odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 14 grudnia 2011 r., jak też w piśmie tego organu z dnia 19 marca 2014 r. Powyższe znajduje również potwierdzenie w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2013 r. Zdaniem Dyrektora, chronologia podejmowanych przez organ kontroli skarbowej czynności potwierdza szeroki zakres kontroli, jak również dowodzi również o szybkości i częstotliwości podejmowania wszystkich czynności.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że z pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 19 marca 2014 r., stanowiącego odpowiedź na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 marca 2014 r. w przedmiocie wyjaśnienia czy w sprawach, które dotyczą zaliczenia wpłat dokonanych przez Spółkę na poczet należności wynikających z decyzji organu pierwszej instancji, zaistniały okoliczności uzasadniające uwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek, wynika m.in., że szereg zaplanowanych czynności dowodowych w postaci przesłuchań świadków nie odbyło się, bądź też odbyło się w terminie późniejszym - z uwagi na niestawiennictwo świadków. W piśmie tym organ kontroli skarbowej zaprezentował szereg wezwań, opisując jednocześnie całościowy przebieg postępowań związanych z wystosowaniem ich do świadków, które - co potwierdza treść tego pisma - często kończyły się fiaskiem, a wiązały się z przedłużającym się postępowaniem kontrolnym. Organ kontrolujący wskazał także, że czas trwania postępowań kontrolnych prowadzonych wobec Spółki był uzależniony od postępowań kontrolnych prowadzonych wobec niej za wcześniejsze okresy. Zdaniem organu kontroli skarbowej, podjęte w toku postępowań kontrolnych czynności wskazują, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności do uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek, a opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu.

Końcowo organ odwoławczy wskazał, że postanowienie wydane na podstawie art. 62 Ordynacji podatkowej ma charakter deklaratoryjny, co oznacza, że dokonana wpłata podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej z dniem jej dokonania, a wydane postanowienie jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych, według zasad określonych w Ordynacji podatkowej.

W skardze na powyższe postanowienie organu odwoławczego Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika - radcę prawnego [...], zarzuciła jej naruszenie następujących przepisów Ordynacji podatkowej: art. 54 § 1 pkt 7 w zw. z art. 54 § 2 (poprzez nieuwzględnienie przerw w naliczaniu odsetek od zobowiązań podatkowych), art. 120 (poprzez naruszenie przepisów prawa, w szczególności art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej), art. 122 (poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności poprzez brak weryfikacji prawidłowości czasu prowadzenia postępowania kontrolnego), art. 187 (poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego), art. 191 (poprzez niedokonanie oceny, czy dana okoliczność została udowodniona na podstawie pełnego materiału dowodowego), art. 217 § 2 (poprzez sporządzenie nieprawidłowego uzasadnienia postanowienia). Stawiając te zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie od organu administracji na swoją rzecz niezbędnych kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W obszernym uzasadnieniu skargi zarzucono m.in., że lektura zaskarżonego postanowienia prowadzi do wniosku, iż organ odwoławczy nie tylko nie podjął się oceny wszystkich czynności dokonanych przez organ prowadzący sprawę w pierwszej instancji z punktu widzenia ich celowości, ale dokonał rozstrzygnięcia ...