Działalność gospodarcza w niewykończonym budynku a podatek od nieruchomości

Skoro zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przedmiotem opodatkowania może być "budynek lub jego część" to zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej będzie m.in. będący w posiadaniu przedsiębiorcy budynek lub jego część chyba, że "budynek ten lub jego część" nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędziowie NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), WSA del. Andrzej Jagiełło, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 14 sierpnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 337/08 w sprawie ze skargi D. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 14 listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r.:

1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi,
2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. na rzecz D. A. kwotę 220 (słownie: dwieście dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 11 czerwca 2010 r., I SA/Łd 337/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę D. A. (zwanej dalej: skarżącą, podatniczką) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 14 listopada 2007 r. utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta L. z dnia 27 czerwca 2007 r. ustalającą skarżącej, prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "A.", wysokość zobowiązania podatkowego za 2007 r. w podatku od nieruchomości w kwocie 5.965,00 zł.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że organy podatkowe do opodatkowania przyjęły: 818 m2 gruntów wg stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (0,69 zł), 270,90 m2 powierzchni budynków wg stawki dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (16,92 zł), 65,50 m2 budynków wg stawki dla budynków pozostałych (6,23 zł) oraz 20.467 zł wartości budowli wg stawki 2%. Organ pierwszej instancji wskazał, że powierzchnia budynku handlowo-usługowego została ustalona w trakcie oględzin nieruchomości w dniu 5 grudnia 2006 r. na podstawie dokumentacji architektonicznej. Łączna powierzchnia budynku wynosi 270,90 m2 (parter 139,40 m2 i piętro 131,50 m2). Parter znajduje się w stanie surowym zamkniętym. Piętro (dwa pokoje o powierzchni 44,10 m2) zajęte jest na prowadzenie działalności gospodarczej podatniczki, natomiast pozostałe pokoje (54 m2) użytkowane są w celach magazynowych (dokumentacja klientów biura rachunkowego, meble po eksmisji dokonanej przez komornika z biura przy ul. W. [...]). Pomieszczenie o powierzchni 3,20 m2 zajęte jest na archiwum, pomieszczenie socjalne obejmuje 9,70 m2, WC - 4,40 m2, a korytarz - 16,10 m2.

Decyzją z dnia 10 stycznia 2004 r., nr [...], Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego udzielił podatniczce pozwolenia na użytkowanie pomieszczeń I piętra budynku handlowo-usługowego, pod warunkiem wykonania robót budowlanych do 31 grudnia 2005 r. Decyzję tę zmieniono decyzjami z dnia 19 stycznia 2006 r. i 30 stycznia 2007 r., przedłużając termin do 31 grudnia 2008 r.

W deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r. podatniczka zgłosiła do opodatkowania jako budynki związane z działalnością gospodarcza powierzchnię 74,30 m2.

3. Powołując się na treść art. 5 ust. 1 pkt 2b oraz art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) zwanej dalej: u.p.o.l. - organ pierwszej instancji wskazał, że skoro podatniczka rozpoczęła użytkowanie budynku niewykończonego jeszcze w 2004 r., to w latach następnych musi uiścić podatek od całego budynku.

4. Utrzymując w mocy decyzję Prezydenta, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że kwalifikacja budynku podatniczki nie budzi zastrzeżeń, mimo że parter o powierzchni 139,40 m2 jest w stanie surowym zamkniętym, a na działalność gospodarczą zajęta jest faktycznie część I piętra, na którego użytkowanie udzielił pozwolenia Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego.

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi podatniczka zarzuciła naruszenie art. 120, 122, 187, 195, 197, art. 196 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 ord. pod. oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 oraz art. 6 ust 2 u.p.o.l.

6. W odpowiedzi na skargę SKO w L. wniosło o jej oddalenie i podtrzymało swoje stanowisko w sprawie wyrażone w zaskarżonej decyzji.

7. Pismem z dnia 10 czerwca 2010 r. skarżąca wniosła uzupełnienie skargi, załączając plik dokumentów, w tym m.in. kserokopię zwolnienia lekarskiego. W piśmie ponowiono zarzuty skargi, uzupełniając je o naruszenie art. 198 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwana dalej: ord. pod. - z powodu niepowołania biegłego rzeczoznawcy na okoliczność zaistnienia względów technicznych, a także art. 120 w zw. z art. 165 § 2 ord. pod. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego z urzędu.

8. Uzasadniając wydany w sprawie wyrok sąd pierwszej instancji odwołując się do treści i wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wskazał, że w sytuacji, gdy skarżąca rozpoczęła użytkowanie części budynku handlowo-usługowego przed jego ostatecznym wykończeniem, doszło do powstania obowiązku podatkowego. W sprawie niespornym był fakt użytkowania przez skarżącą części budynku handlowo-usługowego począwszy od 2004 r., co pośrednio potwierdzała decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego (PINB) z dnia 10 stycznia 2004 r., udzielająca podatniczce pozwolenia na użytkowanie pomieszczeń I piętra tego budynku. Wynikało to również z wypowiedzi samej skarżącej. W ocenie strony istotne jest natomiast istnienie usterek budynku, potwierdzonych wpisami do dziennika budowy, które stanowią tzw. "względy techniczne" wyłączające opodatkowanie budynku stawkami najwyższymi.

Zdaniem sądu z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynikało, że już sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę powoduje, że budynek, budowla, grunt ze względów podatkowych są traktowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dotyczy to również obiektów niewykorzystywanych w danym momencie, a także takich gdzie prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza. Zatem grunt, budynek i budowla będące w posiadaniu przedsiębiorcy, co do zasady są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą (z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b/), chyba że nie są one i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W takiej sytuacji, gdy ze względów technicznych podatnik nie może prowadzić działalności gospodarczej na danej nieruchomości i rzeczywiście jej nie prowadzi, podlega ona opodatkowaniu wg stawek niższych, właściwych dla tzw. pozostałych nieruchomości.

Sąd przyznał rację skarżącej, że przy ustaleniu czy w sprawie zaistniały "względy techniczne" można posiłkowo posłużyć się przepisami prawa budowlanego, które regulują te kwestie. Jako przykład aktu zawierającego przybliżenie "względów technicznych" można podać powołane w skardze rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.). Podkreślono, że jednak niższe stawki znajdą zastosowanie tylko wówczas, gdy działalność faktycznie nie jest prowadzona. Jeżeli natomiast podatnik działalność prowadzi, chociaż ze względów technicznych nie powinna ona być prowadzona, to płaci podatek wg stawek najwyższych. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dopuszcza bowiem opodatkowanie budynku będącego w posiadaniu przedsiębiorcy według niższej stawki tylko wtedy gdy łącznie spełnione są dwa warunki: po pierwsze - przedmiot opodatkowania nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, po drugie - z tych samych względów przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Spełnienie tylko jednego z tych warunków przy jednoczesnym niespełnieniu drugiego, powoduje konieczność zastosowania wyższej stawki. W takiej sytuacji badanie stanu technicznego budynku staje się niecelowe. Oznacza to również, że zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. należy uznać za bezzasadny.

W sprawie nie doszło zdaniem sądu do naruszenia zasady legalizmu, gdyż organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Wbrew twierdzeniom skarżącej decyzje organów obu instancji zawierały uzasadnienie faktyczne i prawne, wskazujące na zasadnicze motywy rozstrzygnięć. Sąd nie dopatrzył się również uchybienia zasadom: prawdy obiektywnej i zupełności postępowania podatkowego, gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany, a przyjęte rozstrzygnięcie było trafne. Odnośnie zarzutów dotyczących środków dowodowych sąd stwierdził, że w toku postępowania podatkowego skarżąca nie zgłaszała żadnych wniosków w tym zakresie, zaś dowody przeprowadzone z urzędu wystarczają do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

9. W skardze kasacyjnej podatniczka zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie przepisów prawa ma...