Eksport w podatku VAT

Eksport towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, co wynika z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej VAT). Na gruncie ustawy zakres pojęcia eksport odbiega od rozumienia potocznego. Definicja eksportu zamieszczona w art. 2 pkt 8 VAT obejmuje jedynie wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty, podczas gdy wywóz towarów do innych krajów Wspólnoty stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 13 ust. 1 VAT). Ujmując rzecz w skrócie, w ustawie przez eksport towarów rozumie się: wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, który realizowany jest w wykonaniu czynności dostawy towarów, o ile wywóz z kraju zostanie potwierdzony przez właściwy urząd celny. Rozróżniany jest eksport:

1. bezpośredni – realizowany przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz
2. pośredni – realizowany przez nabywcę, mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz.

Podział ten jest istotny ze względu na warunki umożliwiające zastosowanie stawki 0%.

Co istotne, ustawodawca definiuje jedynie eksport towarów, pomijając eksport usług. Zgodnie z ogólną zasadą przyjętą w art. 27 ust 1 VAT, w przypadku świadczenia usług, krajem opodatkowania jest kraj, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie. Dlatego w większości przypadków usługi świadczone w „eksporcie” traktowane są jak każde inne usługi, a w pozostałych podlegać będą prawu kraju w którym zostaną faktycznie wykonane. Natomiast ustawodawca, w art. 83 ust. 1 pkt 21 VAT, określa usługi związane bezpośrednio z eksportem towarów, przez które rozumie się:

1. usługi dotyczące towarów eksportowanych polegające na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu,
2. usługi dotyczące towarów eksportowanych świadczone na podstawie umowy maklerskiej, agencyjnej, zlecenia i pośrednictwa.

Do usług powyższych, podobnie jak do eksportu towarów stosuje się stawkę podatku w wysokości 0 %.

Uznanie przeprowadzonej transakcji za eksport towarów uzależnione jest od łącznego spełnienia, określonych w art. 2 pkt 8 VAT, warunków:

1. pomiędzy podmiotami musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel tzn. musi zostać wykonana czynność dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1-4 VAT,
2. towary będące przedmiotem dostawy muszą zostać wywiezione z kraju poza terytorium wspólnoty bądź przez dostawcę, bądź przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, a również przez podmioty działające na ich rzecz,
3. wywóz towarów musi zostać potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Jeśli chodzi o pierwszy z warunków, to ustawodawca wyłączył z eksportu nieodpłatne rozporządzenia towarami, poprzez zamieszczenie odwołania tylko do art. 7 ust. 1 VAT, bez ust. 2 tego artykułu, który rozszerza pojęcie dostawy na czynności o charakterze nieodpłatnym. W przypadku dokonania darowizny na rzecz podmiotu poza terytorium Wspólnoty, nie będziemy mieli więc do czynienia z eksportem, a taka darowizna będzie opodatkowana jak dla dostawy krajowej. Również eksportem nie będzie oddanie towaru na podstawie umowy użyczenia, gdyż brak tu elementu przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Podobnie w sytuacji wywozu towaru do magazynu lub składu celnego leżącego poza terytorium Wspólnoty. Mimo, że dla prawa celnego takie przemieszczenie będzie eksportem, to, ze względu na brak przeniesienia prawa, nie można stosować stawki 0%.

W wyniku nowelizacji, wprowadzonej ustawą z dnia 13 lipca 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 143, poz. 1028) nie stanowi eksportu wywóz towarów przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu wykorzystywanych do celów pozazawodowych przez osoby niebędące osobami fizycznymi, takie jak instytucje prawa publicznego oraz...