Orzecznictwo: Określenie momentu nabycia nieruchomości w wyniku podziału majątku wspólnego rozwodzących się małżonków

Skarżąca A. B. złożyła w dniu 22 kwietnia 2007r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny: w 1993r. skarżąca nabyła wraz z mężem lokal mieszkalny do majątku wspólnego; w tym lokalu skarżąca mieszkała i była zameldowana na pobyt stały od 1992r. Do wniosku dołączono akt notarialny z 9 marca 2007r. zawierający umowę o podział majątku wspólnego w związku z faktem, iż prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego z <...>., sygn. akt <...>, ich związek małżeński został rozwiązany. W wyniku podziału skarżąca nabyła na wyłączną własność m.in. lokal mieszkalny położony w G. przy ul. <...> wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Skarżąca otrzymała składniki majątku o wartości <...> zł, zaś jej były mąż - o wartości <...> zł. Podziałowi temu nie towarzyszyły żadne spłaty ani dopłaty.

Pytanie skarżącej zmierzało do uzyskania stanowiska, czy w przypadku sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego jest ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19 %. Jej zdaniem sprzedaż lokalu mieszkalnego nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego, ponieważ od daty nabycia tego lokalu tj. od 1993r. upłynęło 5 lat, zaś podział majątku wspólnego dokonany został bez spłat i dopłat.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, wyrażonym w postanowieniu z <...>., stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ udzielający interpretacji wskazał, że w obowiązującym stanie faktycznym, z mocy art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a/-c/ ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j. Dz. U. Nr 14 z 2000r., poz.176 ze zm.; dalej jako u.p.d.f.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Tym samym przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (ich części, udziału w nieruchomości), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (lub wybudowanie) podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nabycie. Organ podatkowy przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 czerwca 2000r. w sprawie III SA 451/99, w którym postawiono tezę, iż użyte w art. 10 ust. 1 pkt. 8 u.p.d.f. pojęcie nabycie nie może budzić żadnych wątpliwości; pojęcia tego przepis ten nie modyfikuje na własne potrzeby, nie określa szczególnych sposobów nabycia i nie przewiduje żadnych wyjątków od jego językowego rozumienia. Dlatego też, zdaniem NSA, przyjąć należy, że chodzi w tym przepisie o każde nabycie w sensie potocznym, językowym. Organ podatkowy podkreślił, że zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności ( działu spadku, podziału majątku wspólnego ) jest nabyciem tych rzeczy. W wyroku z 26 maja 1997r. w sprawie I SA/Ka 86/96 NSA podkreślił, że z istoty współwłasności, zarówno łącznej jak i ułamkowej wynika, że nie jest się właścicielem całości danej rzeczy. Stąd wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą jak też stan jej majątku osobistego.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, skoro prawo podatkowe jest w systemie prawa polskiego gałęzią autonomiczną, to nabycie rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt. 8 u.p.d.f. nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeżeli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty lub dopłaty lub w przypadku gdy wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Przywołano wyroki NSA z 28 stycznia 1998r. w sprawie I SA/Gd 208/96 oraz z 9 kwietnia 1997r. w sprawie I SA/Kr 35/97. Za datę nabycia nieruchomości, która przypada danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli wartość otrzymanej przez byłego małżonka nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej nieruchomości, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy ( Dz. U. Nr 9 z 1964r., poz. 59 ze zm.; dalej K.r.i.o. ), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Art. 35 K.r.i.o. stanowi, iż w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, jednakże z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, ażeby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku. Przy ocenie, w jakim stopniu każdy z małżonków przyczynił się do powstania majątku wspólnego, uwzględnia się także nakład osobistej pracy przy wychowaniu dzieci i we wspólnym gospodarstwie domowym (art. 43 K.r.i.o.). W razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Przepis ten nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3 (art. 501 K.r.i.o.). Zdaniem organu przepisy te pozwalają na stwierdzenie, że wspólność majątkowa małżeńska jest współwłasnością łączną ( art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego) i bezudziałową; żaden z małżonków, w czasie trwania współwłasności nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego. Skarżąca nabyła w roku 1993, do majątku wspólnego przedmiotowy lokal mieszkalny; w wyniku zawartej 9 marca 2007r. umowy o podział majątku wspólnego o łącznej wartości <...> zł, skarżąca otrzymała w udziale składniki majątkowe o łącznej wartości zł , w tym przedmiotowy lokal o wartości <...> zł. Wartość prawa do lokalu mieszkalnego przekroczyła więc jej udział w majątku dorobkowym małżeńskim, zatem za datę nabycia lokalu mieszkalnego należy, zdaniem organu, przyjąć dzień w którym dokonano podziału, a więc datę 9 marca 2007r. Tym samym bieg terminu pięcioletniego, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. należy liczyć od końca roku 2007. Organ zreasumował ww. pogląd wskazując, iż tym samym sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, w części nabytej w dniu 9 marca 2007r., w zakresie w jakim przekroczyła udział skarżącej w majątku dorobkowym małżeńskim. Uzyskany ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego przychód będzie podlegać opodatkowaniu stawką 19%, chyba, że będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.f. Wymagany do skorzystania ze zwolnienia 12-miesieczny okres zameldowania na pobyt stały należy liczyć od dnia nabycia lokalu mieszkalnego - w tej sprawie od 9 marca 2007r.

W wyniku rozpoznania zażalenia skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z <...>., kierując się między innymi dyspozycja art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8 z 2005r., poz. 60 ze zm. ) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W uzasadnieniu organ odwoławczy przywołał dyspozycje art. 10 ust. 1 pkt 8 , art. 30 e ust. 1 u.p.d.f. oraz art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.f. wskazując, iż z przepisów tych wynika, że przychody ze sprzedaży nabytych po dniu 1 stycznia 2007r. lokali mieszkalnych będą zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jedynie wówczas, gdy sprzedaż ta dokonana została po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub podatnik przed zbyciem tego lokalu mieszkalnego był w nim zameldowany przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Zdaniem organu odwoławczego wykładnia przepisów mających w sprawie zastosowanie została dokonana właściwie. Za datę nabycia lokalu mieszkalnego, w tej części, która przekroczyła udział skarżącej w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, tj. datę 9 marca 2007r. Bieg terminu pięcioletniego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f., dla tej części nieruchomości, należy więc liczyć od końca 2007r. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.f. ma zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości nabytych od 1 stycznia 2007r., poniewa...