Orzecznictwo podatkowe: Procedura opodatkowania marży

I. Unormowana w art. 120 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) procedura opodatkowania marży nie może być stosowana do pośrednictwa w obrocie używanymi samochodami nabywanymi od podatników podatku od towarów i usług, którym przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych samochodów. II. Przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie szczególnej procedury opodatkowania marży są zgodne z przepisami Dyrektywy Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2006/112/WE).

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Zborzyński (spr.) Sędziowie WSA Anna Wójcik Asesor sądowy Marzena Łozowska Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 listopada 2007 r. sprawy ze skargi K. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług oddala skargę.

UZASADNIENIE

1. Pismem z dnia 16 stycznia 2007 r. skarżący K. L. zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w O. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, jako podstawę prawną swego wniosku wskazując art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) [dalej: O.p.].

Skarżący wskazał, że zajmuje się między innymi sprzedażą używanych samochodów osobowych. Niektóre z tych samochodów sprzedawane są przez podatników podatku od towarów i usług przy wykorzystaniu przewidzianego w § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) [dalej: rozp. wyk.] zwolnienia od tego podatku. Sformułował pytanie, czy w związku z tym, że w art. 120 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) [dalej: u.p.t.u.] nie wymieniono przypadku nabycia towarów używanych zwolnionych od podatku na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozp. wyk., można do takich przypadków nabycia towarów używanych zastosować opodatkowanie dostawy tych towarów na zasadzie art. 120 ust. 4 u.p.t.u., gdzie podstawą opodatkowania jest marża. Skarżący udzielił odpowiedzi pozytywnej wskazując, że rozp. wyk. odnosi się również do towarów używanych określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u.

2. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w O. postanowieniem z dnia [...]., wydanym na podstawie art. 216 i art. 14a O.p., stwierdził, że stanowisko skarżącego jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu stwierdził, że zgodnie z art. 120 ust. 10 u.p.t.u. opodatkowanie marży możliwe jest tylko wtedy, gdy wartość dostawy dokonywanej na rzecz podatnika obejmuje podatek od towarów i usług nie podlegający odliczeniu u wcześniejszego dostawcy. Skoro zatem w myśl § 8 ust. 1 pkt 5 rozp. wyk. zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych od podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to dostawa tego towaru przez kolejnego w obrocie dostawcę nie może być dokonana z zastosowaniem procedury opodatkowania marży.

3. W zażaleniu na to postanowienie skarżący podniósł, że ścisła interpretacja art. 120 ust. 4 i ust. 10 u.p.t.u. łamie zasadę neutralności podatku od towarów i usług, ponieważ podatnicy trudniący się pośrednictwem towar zakupiony ze zwolnieniem od opodatkowania tym podatkiem muszą sprzedawać opodatkowany podstawową stawką podatku, co powoduje ekonomiczną nieopłacalność transakcji.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia [...]., wydaną na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 O.p., odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu wskazał, że w sprawie nie może mieć zastosowania procedura opodatkowania marży, która dotyczy dostaw towarów nabytych m.in. od podatników zwolnionych od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., to jest takich podatników, którym w stosunku do tych towarów nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Tymczasem dostawcom skarżącego takie uprawnienie przysługiwało. Skoro zatem w cenie zakupu towaru nie zawarto podatku naliczonego, to nie może nastąpić jego odliczenie. Nie narusza to zasady neutralności podatku, tym bardziej, że ekonomiczny ciężar jego zapłaty poniesie ostateczny konsument, któremu skarżący sprzeda samochód.

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skarżący zarzucił:

- naruszenie przepisów Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, a w tym zasady, że prawo pierwotne Unii Europejskiej oraz akty prawne wydane na jego podstawie będą stosowane przed prawem krajowym (ogłoszenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 11 maja 2004 r. w sprawie stosowania prawa Unii Europejskiej - M.P. Nr 20, poz. 359) i dokonanie interpretacji u.p.t.u. bez uwzględnienia Dyrektyw Unii Europejskiej oraz
- naruszenie VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych (77/388/EWG) [dalej: VI Dyrektywa] i Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2006/112/WE) [dalej: Dyrektywa 112] przez ich niezastosowanie

i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podniósł, że przedstawiona przez organy podatkowe interpretacja prawa podatkowego, polegająca na odmowie zastosowania rozszerzającej, celowościowej wykładni art. 120 ust. 10 u.p.t.u. z uwzględnieniem art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., godzi w interes ekonomiczny skarżącego, który w rezultacie tak opodatkowanej operacji gospodarczej ponosi stratę. Dzieje się tak, ponieważ wbrew poglądowi organów podatkowych skarżący nie może od ostatecznych konsumentów, którym sprzedaje używane samochody, żądać ceny zawierającej pełną zapłaconą przez niego kwotę podatku od towarów i usług. Zarówno bowiem ceny oferowane przez niego klientom sprzedającym mu samochody używane, jak i ceny tych samochodów sprzedawanych następnie ostatecznym konsumentom, nie mogą istotnie odbiegać od cen rynkowych, gdyż w przeciwnym razie ceny takie byłyby nieatrakcyjne zarówno dla dostawców, jak nabywców takich samochodów i do transakcji w ogóle by nie dochodziło. Dlatego też możliwa do uzyskania przez skarżącego przy zakupie i sprzedaży samochodów marża w wysokości 10 % nie rekompensuje podatku od towarów i usług wynoszącego 22 %.

Skarżący ponadto podniósł, że regulujące podatek od towarów i usług przepisy prawa krajowego są niedostosowane do przepisów prawa wspólnotowego. Sprawia to, że tylko proponowana przez niego interpretacja, umożliwiająca posłużenie się specjalną zasadą opodatkowania marży, doprowadzi do zgodności u.p.t.u. z art. 28o pkt a-d VI Dyrektywy. Zgodnie bowiem z art. 249 akapit 3 Traktatu z dnia 25 marca 1957 r. ustanawiającego Wspólnotę Europejską [dalej: TWE] dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie w odniesieniu do rezultatu, jaki ma być osiągnięty, pozostawiając jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków osiągnięcia tego celu. W związku z tym interpretacja prawa krajowego prowadząca do osiągnięcia celu dyrektywy jest obowiązkiem nie tylko sądów krajowych, ale i organów administracji. Zarówno VI Dyrektywa, jak i Dyrektywa 112 w identyczny sposób określają specjalne zasady opodatkowania w odniesieniu do dostaw używanych środków transportu realizowanych przez pośredników, przy czym Państwa Członkowskie mają czas do końca 2007 r. na całkowite wdrożenie w prawie krajowym reguł zawartych w Dyrektywie 112. Przepisy Dyrektyw dają podstawę do zastosowania procedury opodatkowania "VAT marża" w odniesieniu do wszystkich transakcji dotyczących obrotu samochodami używanymi, a nie tylko do opodatkowania niektórych dostaw takich samochodów, jak stanowi prawo krajowe.

6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

W uzasadnieniu powtórzył dotychczasową argumentację i podniósł, że zarzut dotyczący niedostosowania prawa krajowego do prawa wspólnotowego jest chybiony. Zarówno bowiem przepis art. 28o VI Dyrektywy, jak i przepisy art. 326-332 Dyrektywy 112 dotyczą państw, które były członkami Wspólnoty w dniu 31 grudnia 1992 r. i tym samym nie dotyczą Polski, która do Wspólnoty przystąpiła dnia 1 maja 2004 r. Ponadto treść przepisu art. 120 ust. 10 u.p.t.u. odpowiada treści przepisów art. 311 ust. 1, art. 314, art. 132 i art....