Orzecznictwo podatkowe: Korekta VAT przy zaniechaniu inwestycji

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3886/06

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Hanna Kamińska, Sędziowie Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędzia WSA Jakub Pinkowski (sprawozdawca), Protokolant Monika Kawa-Ogorzałek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2007 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z/s w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 7 kwietnia 2005 r. P. sp. z o.o., dalej zwana Spółką, zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji co do zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Przedstawiając stan faktyczny Spółka wskazała, iż realizuje inwestycje w zakresie budowy i eksploatacji infrastruktury telekomunikacyjnej. Proces realizacji danej inwestycji składa się z szeregu etapów, a koszty związane z realizacją każdego z etapów, do czasu zakończenia inwestycji i rozpoczęcia naliczania odpisów amortyzacyjnych, księgowane są na kontach inwestycji w toku. Natomiast podatek od towarów i usług, wynikający z faktur zakupu, jest odliczany w miesiącu ich otrzymania bądź w miesiącu następnym. Zdarzało się jednak, że Spółka na jednym z etapów inwestycji podejmowała decyzję o zaniechaniu jej dalszej realizacji. Część poniesionych kosztów zostało przez Spółkę wykorzystanych dla potrzeb działalności gospodarczej w inny sposób, natomiast część, zwłaszcza w postaci wszelkich usług przygotowawczych i wykonawczych, była w takich wypadkach utracona bezpowrotnie. Spółka podkreśliła, że wniosek jej dotyczy wydatków poniesionych w okresie od października 2000 r. do kwietnia 2004 r., a decyzje o zaniechaniu inwestycji podejmowane były z reguły po kilku miesiącach od chwili poniesienia kosztów. Od zakupów związanych z tymi inwestycjami Spółka odliczała podatek naliczony w miesiącu otrzymania faktury lub w miesiącu następnym.

W oparciu o taki stan faktyczny Spółka wystąpiła z zapytaniem dotyczącym kwestii obowiązku skorygowania podatku naliczonego w przypadku zaniechania inwestycji oraz okresu, w jakim ewentualna korekta powinna być dokonana.

Prezentując własne stanowisko w sprawie Spółka wskazała, iż jej zdaniem nie ma ona obowiązku korygowania deklaracji za cały okres, którego dotyczy zapytanie, tj. nie ma obowiązku korygowania wykazanego w nich podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, zużytych do inwestycji, które następnie zostały przez nią zaniechane. Jednocześnie, na wypadek gdyby organ podatkowy nie podzielił stanowiska Spółki w sprawie korekty, Spółka stwierdziła, iż ewentualna korekta podatku naliczonego winna być dokonana za miesiąc podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji.

W piśmie z dnia 13 kwietnia 2005 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku z dnia 7 kwietnia 2005 r., Spółka podniosła, iż już w dniu 20 grudnia 2004 r. występowała do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z wnioskiem o udzielnie pisemnej interpretacji. Organ udzielił odpowiedzi na jej zapytanie w dniu 18 lutego 2005 r. Spółka podkreśliła, iż powyższa interpretacja nie została wydana w formie postanowienia, tzn. w formie przewidzianej w art. 14a §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, dalej - Op). W związku z powyższym, Spółka złożyła skargę do Dyrektora Izby Skarbowej w W. (DIS) na nienależyte wykonanie zadania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. DIS pismem z dnia 24 marca 2005 r. poinformował Spółkę, iż zarzut zawarty w skardze jest bezzasadny oraz wyjaśnił, że z racji braku przepisów przejściowych w stosunku do wniosków złożonych przez podatników w 2004 r. zastosowanie mają przepisy dotychczasowe, tj. obowiązujące do dnia 31 grudnia 2004 r. Zdaniem Spółki w badanej sprawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego nie dochował trzymiesięcznego terminu na rozpatrzenie jej wniosku z dnia 20 grudnia 2004 r. i wydanie postanowienia, a zatem organ ten organ podatkowy jest związany stanowiskiem Spółki zaprezentowanym we wniosku.

Postanowieniem z [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji stanął na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym należy uznać, że zaniechanie przez Spółkę inwestycji pociąga za sobą konieczność korekty podatku naliczonego. Zauważył jednocześnie, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie określają wprost, w jaki sposób powinna być dokonana korekta. Uwzględniając, że terminy odliczenia podatku naliczonego nie są zbieżne z terminem oddania inwestycji do użytku, a podatnik rozpoczynając inwestycję dokonywał odliczeń podatku naliczonego w obowiązujących terminach, to korekta tego podatku z tytułu zaniechania inwestycji winna być dokonana w rozliczeniu za miesiąc, w którym nastąpiło zaniechanie inwestycji. Ponadto organ I instancji wyjaśnił, iż nowe zasady udzielania interpretacji dotyczą wniosków złożonych po 1 stycznia 2005 r.

Pismem z dnia 30 czerwca 2005 r. Spółka wniosła zażalenie na powyższe postanowienie. W zażaleniu podkreśliła, że zaskarżone postanowienie nie wywiera skutków prawnych w zakresie, w jakim różni się od jej stanowiska, ponieważ zostało jej doręczone po upływie ponad 6 miesięcy od dnia złożenia wniosku. Zdaniem Spółki, w sytuacji, gdy zostaną przekroczone terminy, wskazane w art. 14b §3 i §4 Op, organ podatkowy nie ma możliwości wydania interpretacji w drodze postanowienia. Spółka w zażaleniu wskazuje, iż sprawy rozpoczęte przed dniem 1 stycznia 2005 r., ale nie zakończone przed tą datą, winny być rozpatrywane na podstawie nowych przepisów Op (tj. obowiązujących od dnia 1 stycznia 2005 r.), a te przewidują formę postanowienia dla dokonania interpretacji. Jednocześnie, opierając się na orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Spółka wskazała, iż za cały okres, którego dotyczy jej zapytanie nie ma ona obowiązku korygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem towarów i usług, zużytych do inwestycji, które następnie zostały przez nią zaniechane.

Decyzją z dnia [...] DIS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż w rozpatrywanym stanie faktycznym znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm; dalej - uptu z 1993 r.), ponieważ Spółka nabyła towary i usługi, zużyte do inwestycji, które następnie zostały przez nią zaniechane, w okresie od października 2000 r. do kwietnia 2004 r. DIS przypomniał, iż zgodnie z art. 19 ust. uptu z 1993 r. podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Z tego odliczenia, mogą skorzystać podatnicy podatku od towarów i usług, przy uwzględnieniu art. 20-25 uptu z 1993 r. i przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie oraz po wypełnieniu obowiązku rejestracyjnego dla potrzeb VAT, wynikającego z art. 9 tej ustawy.

Jednocześnie DIS wskazał, iż zgodnie z art. 16 ust.1 pkt 41 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654, ze zm., dalej updop) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji. DIS wyjaśnił, że w przypadku zaniechania inwestycji, która miała służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, podatnik zobowiązany jest do dokonania korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z zaniechaną inwestycją. Wydatki te, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych, a zatem ma tutaj zastosowanie art. 25 ust.1 pkt 3 uptu z 1993 r. DIS wskazał, iż biorąc pod uwagę, że terminy odliczenia podatku naliczonego, określone w w/w ustawie nie są zbieżne z terminem oddania inwestycji do użytku, a podatnik, przygotowując się do rozpoczęcia planowanej inwestycji dokonywał odliczeń podatku naliczonego w obowiązujący terminach, zaniechanie inwestycji wymaga korek...