Orzecznictwo podatkowe - Nielegalne korzystanie z mediów i podatek VAT

Przedsiębiorstwo Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w G... wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawczyni wskazała, że rozwiązała umowę o dostawę energii cieplnej z odbiorcą indywidualnym i po jej wygaśnięciu zażądała udostępnienia instalacji ciepłowniczej znajdującej się na terenie prywatnej nieruchomości celem wstrzymania dopływu energii. Jednocześnie pouczyła kontrahenta, że dalszy pobór potraktuje jako nielegalny pobór energii. Pomimo wielokrotnych wezwań nie udostępniono nieruchomości, a Przedsiębiorstwo spółka z o.o. obciążyła odbiorcę, stosownie do obowiązujących przepisów, opłatą za nielegalny pobór energii. W ocenie Przedsiębiorstwa spółki z o.o. opłaty te mające charakter kar pieniężnych za czynność sprzeczną z prawem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Nielegalny pobór energii nie stanowi, bowiem odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Postanowieniem z dnia 17 czerwca 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

W uzasadnieniu organ wskazał, że dostawa energii podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ stosownie do ust. 2 tego przepisu czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Przedsiębiorstwo Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością złożyła na powyższe postanowienie zażalenie.

Decyzją z dnia 30 sierpnia 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku odmówił zmiany postanowienia będącego przedmiotem zaskarżenia.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że brak umowy o dostawę energii cieplnej nie stanowi o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT nielegalnego poboru energii, jeśli faktycznie dochodzi do jej odpłatnej dostawy. Bez znaczenia w tym przypadku, zdaniem organu odwoławczego, jest sposób egzekwowania opłat za energię. Organ odwoławczy wyjaśnił, że dostawa jest w tym przypadku rozumiana przez ustawodawcę na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel Przepis ten pozwala, więc uznać za dostawę faktyczne przeniesienie władztwa nad rzeczą. Organ odwoławczy uznał, że dla uznania danej czynności za dostawę w świetle przepisów ustawy o VAT muszą zachodzić trzy warunki: jej przedmiotem muszą być towary (towarem zaś stosownie do art. 2 pkt. 6 powołanej ustawy są wszelkie postacie energii), ma być ona dokonywana na terytorium kraju i musi być odpłatna. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji prawidłowo ocenił, że skoro wnioskodawca pobiera opłaty za nielegalnie pobraną energię w wysokości określonej w taryfach, to czynność ta podlega opodatkowaniu. Zgodnie z § 44 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 30 lipca 2004 r. w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf oraz rozliczeń w obrocie ciepłem (Dz. U. nr 184 poz. 1902) opłaty z tytułu nielegalnego poboru energii ustalane są na podstawie m.in. wielokrotności cen i stawek towarów określonych w taryfie dla grupy taryfowej pobierającego energię, wielkości obiektów, w których energia jest bezumownie pobierana oraz mocy cieplnej dla podobnych obiektów. Organ odwoławczy uznał, że skoro opłaty w rozpatrywanym przypadku określane są w oparciu o szacowanie wielkości poboru energii i ustaloną taryfę (cenę) to tym samym stanowią kwoty należne od nabywcy za dostawę towarów podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W ocenie organu odwoławczego oplata ta stanowi ekwiwalent za pobraną energię i nie może być oceniana inaczej, jak zapłata za pobrany towar. Organ uznał też, że nie ma w tym przypadku zastosowania art. 6 pkt. 2 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania czynności nie mogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Organ drugiej instancji wskazał, że pobór energii w swej istocie jest czynnością, która może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a sam brak umowy nie przesądza, że czynność wypełnia dyspozycję przywołanego przepisu. Ostatecznie organ odwoławczy uznał, że pobór energii, choć pozbawiony formy umowy, podlega opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT według stawki 22 % w oparciu o art. 41 ust. 1 ww. ustawy.

Przedsiębiorstwo Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła od powyższej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 2, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT art. 57 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz.U. nr 153, poz. 1504, ze zm.). Ze względu na wskazane uchybienia skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że nielegalnego poboru energii nie można utożsamiać z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W ocenie skarżącej organ odwoławczy błędnie przyjął, że w przedmiotowej sytuacji dochodzi do „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel", ponieważ brakuje to elementu świadomego i zgodnego z wolą właściciela rozporządzenia, które stanowi istotę rozporządzenia właścicielskiego. Zdaniem skarżącej dostawa energii w rozumieniu ustawy o VAT występuje jedynie w przypadku pozytywnego zachowania się dostawcy przenoszącego towar (tu: energię cieplną) przejawiającego się w woli faktycznego przeniesienia władztwa, przy czym nie jest tu niezbędne zawarcie w tym przedmiocie jakiejkolwiek umowy. W ocenie skarżącej taka interpretacja definicji dostawy jest spójna systemowo w zakresie gałęzi prawa cywilnego regulującej zagadnienia przenoszenia władztwa nad rzeczą. Ostatecznie skarżąca uznała, że definicja dostawy w ustawie o podatku VAT nie daje podstawy do przyjęcia, że nielegalne pobieranie energii jest „przeniesieniem prawa do rozporządzania energią jak właściciel". Opłaty za nielegalny pobór energii nie stanowią, zdaniem skarżącej, odpłatności, czy ekwiwalentu za pobraną energię, lecz są formą zryczałtowanego odszkodowania, którego wysokość określana jest w oparciu o szacowanie wielkości poboru energii i ustaloną taryfę. Sposób obliczania opłaty w ocenie skarżącej nie może przesądzać o jej charakterze, która jest zryczałtowanym odszkodowaniem mającym jednocześnie charakter sankcyjny, o czym przesądza jej umiejscowienie w rozdziale 7 Prawa energetycznego „Kary pieniężne". Skarżąca uznała też, że nielegalny pobór energii jest w każdych okolicznościach zachowaniem niepożądanym, sprzecznym z prawem, a zatem jako czynność nie mogąca być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, zgodnie z treścią art. 6 pkt. 2 ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczas zajmowane w sprawie stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) - zwanej w dalszej części „p.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Przystępując do oceny zaskarżonej decyzji pod kątem wskazanych powyżej kryteriów w pierwszej kolejności należy zaakcentować, że w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 30 października 2006 r. (sygn. akt P 36/05) nie może budzić wątpliwości kompetencja sądów administracyjnych do merytorycznego rozpatrywania spraw dotyczących indywidualnych interpr...