Zasady tworzenia rezerw dla celów bilansowych

Kierując się zasadą współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów oraz zasadą ostrożnej wyceny, jednostka ustala rezerwy. Przez rezerwy, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 21 ustawy o rachunkowości, rozumieć należy zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne.

Rezerwy tworzy się, gdy spełnione są następujące warunki:

• na jednostce ciąży obowiązek prawny lub zwyczajowo oczekiwany obowiązek handlowy, gdy występuje na tyle duże prawdopodobieństwo, że zajdzie konieczność wywiązania się jednostki z ciążącego na niej obowiązku a koszty lub straty, wymagające poniesienia dla wywiązania się z tego obowiązku, są na tyle znaczące, że ich nieuwzględnienie w wyniku finansowym tego okresu, w którym obowiązek powstał, spowodowałoby istotne zniekształcenie obrazu sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki,
• wypełnienie obowiązku spowoduje konieczność wypływu środków uosabiających korzyści ekonomiczne,
• zasadne a zarazem możliwe jest wiarygodne oszacowanie kosztów (lub strat), których poniesienie jest niezbędne dla wywiązania się przez jednostkę z jej obowiązków.

Obowiązek utworzenia rezerwy

Obowiązek prawny wynika z umowy, przepisu prawa lub innego prawa powszechnie stosowanego. Obowiązek zwyczajowy wynika z regulacji wewnętrznych jednostki, występujących w postaci opublikowanych zasad postępowania, aktualnego oświadczenia jednostki skierowanego do stron trzecich o przyjęciu na siebie zobowiązania. Jednostka przynajmniej na koniec roku obrotowego musi stwierdzić, czy ciąży na niej obecny obowiązek czy nie.

Wartość rezerwy

Jeżeli jednostka po przeanalizowaniu wszystkich dostępnych dowodów stwierdzi istnienie obowiązku, to dokonuje ona oszacowania kwoty, na którą ta rezerwa powinna być utworzona. Wartość utworzonej rezerwy powinna być równa sumie nakładów niezbędnych do wypełnienia obecnego obowiązku, ciążącego na jednostce na dany dzień bilansowy. Kwota, na którą tworzona jest rezerwa, powinna wynikać z rzetelnego, uwzględniającego racjonalne przesłanki oszacowania środków, zawierających korzyści ekonomiczne, niezbędnych do wypełnienia obecnego obowiązku na dzień bilansowy lub do przeniesienia go na stronę trzecią na ten dzień. Rzetelny szacunek powinien nastąpić na drodze osądu dokonanego przez kierownictwo jednostki, wspomaganego dotychczasowymi doświadczeniami dotyczącymi podobnych transakcji. W niektórych przypadkach oszacowanie potrzebnych środków może wymagać konsultacji niezależnych ekspertów. W każdym przypadku kwota rezerwy powinna odzwierciedlać możliwie najdokładniejszy szacunek kwoty wymaganej do spełnienia bieżącego zobowiązania na dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy, z uwzględnieniem ryzyka i niepewności, które są nierozerwalnie związane z prowadzoną przez jednostkę działalnością gospodarczą.

Rezerwy w ustawie o rachunkowości

Zgodnie z art. 35d. ust.1. ustawy o rachunkowości rezerwy tworzy się na:

• pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować, a w szczególności na straty z transakcji gospodarczych w toku, w tym z  tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego,
• przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów jednostka jest zobowiązana do jej przeprowadzenia lub zawarto w tej sprawie wiążące umowy, a plany restrukturyzacji pozwalają w sposób wiarygodny oszacować wartość tych przyszłych zobowiązań.

Ujęcie księgowe rezerwy

Utworzenie rezerw odnosi się w korespondencji z:

• pozostałymi kosztami operacyjnymi - jeżeli dotyczą one pośrednio działalności operacyjnej jednostki,
• kosztami finansowymi - jeżeli dotyczą one operacji finansowych,
• stratami nadzwyczajnymi - jeżeli dotyczą one zdarzeń związanych z innym ryzykiem niż ogólne ryzyko prowadzenia działalności operacyjnej.

Wykorzystanie rezerwy następuje w związku z powstaniem zobowiązania, na które była utworzona (art. 35d ust. 3 ustawy). Rezerwa może być wykorzystana wyłącznie zgodnie z celem, na jaki była pierwotnie utworzona.

Rozwiązanie części lub całości niewykorzystanej rezerwy w przypadku zmniejszenia lub ustania ryzyka uzasadniającego jej tworzenie, zgodnie z art. 35d ust. 4 ustawy o rachunkowości, na dzień na który okazała się zbędna, polega na zmniejszeniu stanu rezerwy oraz zwiększeniu:

• pozostałych przychodów operacyjnych - jeżeli rezerwa dotyczy pośrednio działalności operacyjnej,
• przychodów finansowych - jeżeli rezerwa dotyczy operacji finansowych,
• zysków nadzwyczajnych - jeżeli rezerwa dotyczy zdarzeń związanych z innym ryzykiem niż ogólne ryzyko prowadzenia działalności operacyjnej.

Rezerwy są księgowane na podstawie polecenia księgowania. Jednak w dokumentacji związanej z weryfikacją szacowania wartości rezerw, jednostka powinna zgromadzić np. kopię pozwu do sądu, opinie radcy prawnego, wyliczenia kwoty roszczeń wraz z odsetkami, umowy o poręczeniu finansowym, dokumenty potwierdzające pogorszenie sytuacji dłużnika, wnioski o ogłoszenie upadłości, informacje z KRS, wyliczenie kwot negatywnych skutków za...