Zatwierdzony układ a ogłoszenie upadłości

Możliwość uchylenia się członka zarządu spółki kapitałowej od, wynikającej z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe przez wykazanie, że we właściwym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) dotyczy wyłącznie tych zaległości, które powstały przed zatwierdzeniem układu. Złożenie we właściwym czasie wniosku o wszczęcie postępowania układowego nie uwalnia go natomiast od odpowiedzialności za zaległości powstałe po zatwierdzeniu układu - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie: NSA Stefan Babiarz, WSA del. Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 18 sierpnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 443/09 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 23 marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 443/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę M.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 23 marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki.

Jak ustalił Sąd pierwszej instancji decyzją z dnia 27 czerwca 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako osoby trzeciej - byłego Prezesa Zarządu N. Spółki z o.o. (z J.F.- innym członkiem zarządu tej spółki) za zaległości podatkowe wymienionej spółki, jako płatnika z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od dokonanych wpłat w miesiącu grudniu 2002 r. w wysokości 7.767 zł. wraz z odsetkami za zwłokę - od dnia powstania zaległości do dnia wydania decyzji w kwocie 5.569 zł. oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości 487,60 zł.

Po rozpoznaniu odwołania M.S. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazaną wyżej decyzją z dnia 23 marca 2009 r. utrzymał ją w mocy. Przywołując treść art. 116 Ordynacji podatkowej (dalej: Ord. pod.), w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. wskazał, że do obowiązków organu podatkowego należy wykazanie pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe a obowiązek wykazania zaistnienia przesłanek zwalniających od odpowiedzialności obciąża zobowiązanego. Zaległość podatkowa spółki N. była bezsporna, termin płatności zaległej zaliczki na poczet podatku dochodowego przypadał na dzień 20 stycznia 2003 r., w okresie powstania zaległości M.S. pełnił funkcję członka zarządu spółki a prowadzona z majątku spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. W związku z tym organ rozważał czy została spełniona przesłanka egzoneracyjna, tj. czy upadłość została zgłoszona we właściwym czasie i podkreślił, że stosownie do art. 5 Prawa upadłościowego, nie później niż w terminie dwóch tygodni od zaprzestania płacenia długów lub dnia, w którym majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, zarząd spółki winien złożyć wniosek o jej upadłość. W jego ocenie właściwy czas na zgłoszenie wniosku o upadłość następuje z momentem, kiedy wartość zobowiązań spółki przekracza wartość jej majątku a podstawą upadłości jest również trwałe zaprzestanie płacenia długów. Organ przy tym zwrócił uwagę na inne cele postępowania upadłościowego i układowego. Stosownie do art. 1 Rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24 października 1934 r. - Prawo o postępowaniu układowym (Dz. U. nr 93, poz. 836 ze zm.), postępowanie układowe jest postępowaniem prewencyjnym, ma służyć umożliwieniu wywiązania się przez dłużnika ze swych zobowiązań, a w konsekwencji zapobieżeniu upadłości. Czas właściwy do wszczęcia postępowania układowego, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli a wstrzymanie płatności, uzasadniające otwarcie postępowania układowego, musi mieć charakter krótkotrwały.

Postanowieniem z dnia 8 listopada 2000 r. Sąd Rejonowy w K. otworzył postępowanie układowe spółki zagrożonej niewypłacalnością, a postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2001 r. zatwierdził układ. Na dzień 25 maja 2001 r. spółka zalegała z płatnością zobowiązań, które nie zostały objęte układem na kwotę 290.953 zł. W bilansie sporządzonym w dniu 28 marca 2003 r., na dzień 31 grudnia 2002 r. wykazano, że aktywa spółki wynoszą 1.694.476,40 zł., kapitał własny -2.748.895,69 zł., a zobowiązania i rezerwy 4.434.145,15 zł., w tym zobowiązania krótkoterminowe 3.385.561,31 zł.

W dniu 11 czerwca 2003 r. spółka zgłosiła wniosek o upadłość wskazując na gwałtowny spadek dochodów oraz zaleganie z zapłatą V i VI raty układu oraz trwały stan niewypłacalności. Postanowieniem z dnia 30 września 2003 r. Sąd Rejonowy w K. ogłosił upadłość spółki N. z powodu trwałego zaprzestania płacenia długów oraz spełnienia przesłanki upadłości w postaci nadwyżki pasywów nad aktywami. Postanowieniem z dnia 9 lutego 2007 r. Sąd ten stwierdził ukończenie postępowania upadłościowego. W jego toku zlikwidowano wszystkie składniki majątkowe częściowo zaspokajając tylko wierzytelności kategorii pierwszej a należności podatkowe zgłoszone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. nie zostały zaspokojone.

W ocenie organu odwoławczego wniosek o ogłoszenie upadłości został wniesiony z opóźnieniem Zarząd winien mieć możliwość zapoznania się z sytuacją finansową spółki, uzasadniającą zgłoszenie upadłości a takim momentem jest zapoznanie się z bilansem spółki i od tej daty należy liczyć bieg 14-dniowego terminu do złożenia wniosku o upadłość. Zarząd zapoznał się z bilansem spółki sporządzonym na dzień 31 grudnia 2002 r., z którego bezsprzecznie wynika, że spółka była w zapaści finansowej, w dniu 28 marca 2003 r., o czym świadczą podpisy złożone na dokumentach finansowych spółki. Występowały wówczas dwie przesłanki zgłoszenia upadłości, tj. brak majątku, który pokrywałby wartość zobowiązań spółki oraz trwałe zaprzestanie płacenia długów. W konsekwencji uznał, że bieg terminu do złożenia wniosku o upadłość rozpoczął się od następnego dnia tj. 29 marca 2003 r., natomiast wniosek o upadłość zarząd złożył dopiero w dniu 11 czerwca 2003 r.

W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik strony zarzucił naruszenie art. 116 § 1 i 2 Ord. pod., przez przyjęcie, że skarżący nie złożył wniosku o upadłość "N" spółki z o.o. we właściwym czasie i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Przyznając, że w sprawie zaistniały pozytywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki podniósł, że skarżący jest zwolniony od odpowiedzialności, ponieważ we właściwym czasie zgłoszona została upadłość spółki. Jego zdaniem organy podatkowe nie wzięły w ogóle pod uwagę działań skarżącego do zapobieżenia upadłości spółki, czego dowodem jest zgłoszenie skutecznego wniosku o otwarcie postępowania układowego Bezprzedmiotowe są natomiast rozważania organu dotyczące czasu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, skoro stosownie do art. 15 § 2 Prawa o postępowaniu układowym, od daty otwarcia postępowania układowego do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia co do układu lub umorzenia postępowania, nie może być ogłoszona upadłość dłużnika. Z unormowania tego wynika, że w trakcie realizacji i trwania postępowania układowego niemożliwe jest ogłoszenie upadłości. Tak, więc skarżący od dnia 28 czerwca 2002 r. do dnia uchylenia układu, tj. 3 października 2003 r., nie mógł złożyć skutecznego wniosku o upadłość spółki.

Uznając skargę za bezzasadną Sąd pierwszej instancji, powołując się na treść art. 116 § 1 i 2. Ord. pod. w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., wskazał na pozytywne i negatywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe. Przesłanki pozytywne to bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowej oraz powstanie zobowiązania podatkowego w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu, o którego odpowiedzialności się orzeka. Natomiast wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też, że wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa, traktuje się jako przesłanki negatywne. Zaistnienie którejkolwiek z przesłanek negatywnych wyłącza odpowiedzialność członka zarządu.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, że przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako członka zarządu spółki N., bezsprzecznie zostały spełnione, co potwierdził w skardze pełnomocnik strony skarżącej. Brak jest także przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ord. pod. bowiem skarżący nie wskazywał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych. Spór dotyczy natomiast kwestii wykazania, czy "we właściwym czasie zgłoszono" wniosek o ogłoszenie upadłości i strona skarżąca uważa, że zgłoszenie przez zarząd spółki wniosku o jej upadłość w dniu 11 czerwca 2003 r. zostało dokonane we właściwym czasie.

Zdaniem Sądu, pojęcia "właściwy czas", użytego w treści art. 116 § 1 Ord. pod., nie można było abstrahować od regulacji zawartej w art. 5 § 1 i 2 Prawa upadłościowego z 1934 r., które obowiązywało w 2003 r. Zgodnie z treścią pierwszego z tych przepisów przedsiębiorca był zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl z kolei art. 5 § 2 , reprezentant przedsiębiorcy, zobowiązany był zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarczał na zaspokojenie długów, chyba, że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1. W konsekwencji Sąd uznał, że wniosek o ogłoszenie upadłości można było uznać za zgłoszony we "właściwym czasie" tylko wtedy, gdy nie upłynęło więcej niż dwa tygodnie od chwili, gdy bądź to przedsiębiorca zaprzestał płacenia długów, bądź też długi te przewyższały wartość jego majątku. Wprawdzie wykazanie określonego stanu spółki, ciążyło na skarżącym, tym nie mniej, organ samodzielnie podjął ustalenia dotyczące sytuacji finansowej spółki N., celem ustalenia momentu, w którym zaistniały określone prawem upadłościowym przesłanki, determinujące konieczność zgłoszenia przez przedsiębiorcę upadłości.

Organ bardzo szczegółowo odniósł się do jej stanu majątkowego, narastających zobowiązań za lata bilansowe 2000-2002, które obrazują postępującą jej zapaść finansową i zwrócił trafnie uwagę, że otwarcie postępowania układowego, na podstawie wniosku spółki z dnia 31 maja 2000 r. nie spowodowało realizacji jego celu, jakim jest odzyskanie płynności finansowej i regulowanie zobowiązań dłużnika wobec wierzycieli. Z przytoczonych danych bilansowych oraz opinii biegłego rewidenta z dnia 11 czerwca 2001 r. jednoznacznie wynika, że zdecydowane pogorszenie sytuacji finansowej i majątkowej spółki następowało w coraz szybszym tempie już po otwarciu i zatwierdzeniu układu.

Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, że decydujące znaczenie dla stwierdzenia okoliczności uzasadniających wszczęcie postępowania upadłościowego miało sporządzenie bilansu na dzień 31 grudnia 2002 r., z którym członkowie zarządu spółki zapoznali się 28 marca 2003 r. Jakkolwiek, bowiem przesłanki wszczęcia postępowania upadłościowego powstać musiały dużo wcześniej, to wiedzę o tym członkowie zarządu uzyskali najpóźniej 28 marca 2003 r. W bilansie sporządzonym w dniu 28 marca 2003 r.,...