Nabycie udziałów motywacyjnych a PIT

Pytanie podatnika: Czy nadanie udziałów motywacyjnych stanowi dla Wnioskodawcy na moment ich otrzymania przychód... A jeżeli tak, to jak określić jego wartość? Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z wypłatą zysku ze sprzedaży lub likwidacji spółki, będzie opodatkowany w Polsce jak przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1033/13 – stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym jest:

• nieprawidłowe – w odniesieniu do pytania nr 1,
• prawidłowe – w odniesieniu do pytania nr 2.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z dnia 21 czerwca 2013 r. nr ILPB2/415-321/13-2/WS, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 21 czerwca 2013 r., skutecznie doręczono dnia 24 czerwca 2013 r., zaś w dniu 1 lipca 2013 r. (data nadania 27 czerwca 2013 r.), do tut. organu wpłynęła odpowiedź, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca stanowi kadrę zarządzającą polskiej spółki wchodzącej w skład holdingu, na czele którego stoi amerykańska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (LLC) - dalej spółka amerykańska. W ramach programu motywacyjnego Wnioskodawca otrzymał udziały 2010 (dalej: „udziały motywacyjne”) w spółce amerykańskiej. Zgodnie ze statutem tej spółki udziały zostały przekazane w związku z wykonywaniem funkcji w spółce polskiej w ramach programu motywacyjnego. Nie mogą one być jednak traktowane jako gwarancja dalszego zatrudnienia w polskiej spółce. Udziały motywacyjne nadane Wnioskodawcy podlegają przepadkowi (utracie) jedynie w sytuacji, gdy Wnioskodawca zaprzestanie świadczenia usług na rzecz spółki polskiej z powodu rozwiązania z nim umowy „z jego winy”. Regulacje wewnętrzne spółki amerykańskiej dotyczące udziałów motywacyjnych nie przewidują żadnych negatywnych konsekwencji w przypadku innych form zakończenia współpracy z Wnioskodawcą – tj. w szczególności poprzez rozwiązanie umowy za wypowiedzeniem przez Wnioskodawcę lub za porozumieniem stron lub też na skutek wygaśnięcia stosunku umownego. Wnioskodawca nie musiał ponosić żadnych kosztów w związku z nadaniem mu udziałów motywacyjnych. Udziały motywacyjne dają Wnioskodawcy prawo do:

• uczestnictwa w zysku ze sprzedaży lub likwidacji spółki amerykańskiej, o ile zysk nie zostanie wyczerpany na skutek jego podziału na rzecz członków, którym przysługuje pierwszeństwo przed Wnioskodawcą,
• uczestnictwa w zgromadzeniach wspólników,
• jednego głosu na jeden udział motywacyjny na zgromadzeniu wspólników,
• żądania przeglądania dokumentów spółki,
• zwołania wraz z innymi członkami posiadającymi łącznie 51% udziałów zgromadzenia wspólników,
• otrzymania rocznego sprawozdania.

Udziały motywacyjne nie dają prawa do udziału w dywidendzie.

Warunkiem uzyskania udziałów motywacyjnych jest dokonanie tzw. akcesu do spółki amerykańskiej, który polega na akceptacji zapisów umowy spółki. Udziały motywacyjne mogą być przedmiotem obrotu. Obrót taki podlega jednak pewnym ograniczeniom przewidzianym w umowie spółki (prawo pierwszeństwa).

Nadanie udziałów motywacyjnych nie wiąże się z koniecznością zmiany wysokości kapitału zakładowego spółki amerykańskiej.

Zysk uzyskany w wyniku sprzedaży spółki amerykańskiej lub jej likwidacji zostanie rozdysponowany zgodnie z postanowieniami umowy spółki amerykańskiej pomiędzy uprawnionych do tego członków. Wnioskodawca uczestniczy w tym zysku, o ile po przyznaniu odpowiednich kwot członkom, którzy mają przed nim pierwszeństwo do udziału w zysku, pozostanie jeszcze jakaś kwota.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż koszt programu ostatecznie poniesie spółka amerykańska. Udziały motywacyjne zostaną nadane przez inny podmiot niż pracodawca i to bez pośrednictwa pracodawcy. Także wypłata środków na ich podstawie nastąpi przez inny podmiot niż pracodawca. Wypłata jest w znacznej mierze niezależna od kontynuowania stosunku zatrudnienia. Udziały motywacyjne przysługują Wnioskodawcy nawet po rozwiązaniu stosunku pracy z pracodawcą (w określonych przypadkach).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy nadanie udziałów motywacyjnych stanowi dla Wnioskodawcy na moment ich otrzymania przychód... A jeżeli tak, to jak określić jego wartość...
2. Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z wypłatą zysku ze sprzedaży lub likwidacji spółki amerykańskiej, jaki mu przysługuje w związku z faktem posiadania udziałów motywacyjnych, będzie opodatkowany w Polsce jak przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust 1 pkt 4 pdof, i w związku z tym podatek płatny w USA nie może przekroczyć 15%, zgodnie z art. 11 Umowy z 1974 r. i art. 10 Konwencji z 2013 r.... Jeżeli nie, to jak będzie opodatkowany w Polsce przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z wypłatą zysku ze sprzedaży lub likwidacji spółki amerykańskiej, jaki mu przysługuje w związku z faktem posiadania udziałów motywacyjnych i który artykuł umowy z 1974 r. i Konwencji z 2013 r. znajdzie zastosowanie...

Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad. 1.
Fakt otrzymania udziałów motywacyjnych nie doprowadził do powstania po jego stronie na moment ich otrzymania przychodu. Udziały motywacyjne przyznane są w związku z zajmowanym stanowiskiem w kadrze zarządzającej spółki wchodzącej w skład holdingu. Udziały motywacyjne same w sobie na dzień ich nadania nie przedstawiają żadnej wartości majątkowej. W przyszłości może powstać, ale nie musi, w związku z ich posiadaniem przychód. Wypłaty na rzecz Wnioskodawcy nastąpią wyłącznie w sytuacji sprzedaży bądź likwidacji spółki amerykańskiej. Zdarzenie to jest przyszłe i niepewne. Co więcej nawet jeżeli spółka amerykańska zostanie sprzedana lub zlikwidowana, wówczas posiadacz udziałów motywacyjnych niekoniecznie musi otrzymać jakiekolwiek świadczenie. Zysk może być bowiem rozdysponowany pomiędzy członków spółki amerykańskiej, którym przysługuje pierwszeństwo przed Wnioskodawcą.

Zdaniem Wnioskodawcy, nadania udziałów nie można kwalifikować jako nieodpłatnego świadczenia. Niestety ustawodawca nie wprowadził definicji świadczenia nieodpłatnego. Próby jednak wyjaśnienia tego pojęcia podejmowane są przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 3 grudnia 1998 r. (sygn. akt SA/SZ 2425/97) sąd przyjął, że „przez nieodpłatne świadczenie (...) należy więc rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie w majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy”. Podobnie w wyroku z 10 kwietnia 2000 r. (sygn. akt III SA 2252/99) NSA stwierdził, iż: „Pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia (...) należy rozumieć te wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu”. W przedmiotowej sprawie nadanie udziałów motywacyjnych nie prowadzi do osiągnięcia przez Wnioskodawcę przysporzenia w majątku, które miałoby konkretny wymiar finansowy, ani które byłoby przysporzeniem kosztem innego podmiotu. Nadanie udziałów nie prowadzi do jakiegokolwiek uszczerbku majątkowego po stronie spółki amerykańskiej. Co więcej udziały motywacyjne nie uczestniczą w kapitale zakładowym spółki amerykańskiej, a zatem trudno określić ich wartość. W takim stanie rzeczy nie sposób mówić, że na moment nadania udziałów motywacyjnych Wnioskodawca otrzymał jakieś świadczenie. Świadczenie to powstanie, ale dopiero w momencie rzeczywistej wypłaty środków. Ta sytuacja będzie już jednak podlegała opodatkowaniu jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych, o czym mowa poniżej. Z tego względu po stronie Wnioskodawcy na moment nadania udziałów motywacyjnych nie powstanie przychód z tytułu świadczenia nieodpłatnego. Z podobnych względów nie można uznać, że przychód w postaci nadania udziałów motywacyjnych pochodzi ze stosunku pracy. Jako dochody ze stosunku pracy kwalifikowane są wszelkie dochody uzyskiwane w związku z faktem zatrudnienia, w tym wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 pdof). Jako stosunek pracy należy tutaj uznać każdą formę zatrudnienia, która opiera się na stosunku podległości służbowej. W rozpatrywanym przypadku stosunek podległości istnieje pomiędzy Wnioskodawcą, a spółką polską. Tymczasem udziały motywacyjne nadaje Wnioskodawcy spółka amerykańska, z którą nie łączy go żaden stosunek zobowiązaniowy. Gdyby uznać, że nadanie udziałów jest jednak przychodem ze stosunku pracy, wówczas zastanowienia wymagałoby, kto byłby płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy. Zazwyczaj jest to pracodawca, a gdy pracodawca posiada siedzi...