WSA. Skutki podatkowe wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej

Z uzasadnienia: Nie cała kwota pieniężna uzyskiwana przez wspólnika w związku z wystąpieniem ze spółki jest jego przychodem. Przychodem jest bowiem ta część kwoty wypłaconej, która do tej pory nie była opodatkowana podatkiem dochodowym jako dochód wspólnika z tytułu udziału w spółce. Kwota wypłacona jest bowiem pomniejszana o dotychczasowy dochód podatkowy wspólnika ze spółki, dotychczas mu niewypłacony.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Protokolant: Sekretarz sądowy Anna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi J. D. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej:

1. uchyla zaskarżoną interpretację;
2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że stanowisko J. D. (dalej także: "wnioskodawcy") przedstawione we wniosku z 24 maja 2018 r., uzupełnionym pismem z 20 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej, jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca nakreślił następujący stan sprawy.

J. D. był wspólnikiem spółki jawnej działającej pod firmą A z siedzibą w R. W dniu 31 maja 2016 r. wypowiedział umowę spółki ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2016 r. Tego dnia zawarł z pozostałymi wspólnikami, tj. G. K. i Z. K. porozumienie w sprawie spłaty występującego wspólnika. Zgodnie z porozumieniem ustalono, że na 31 grudnia 2016 r. J. D. przysługuje spłata z tytułu wystąpienia ze spółki w wysokości 3 078 333 zł., płatna w 12 ratach, z których pierwsza była płatna do 31 marca 2017 r., a ostatnia jest wymagalna w terminie do 31 grudnia 2019 r.

Wnioskodawca ponadto oświadczył, że podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a z tytułu uczestnictwa w spółce A w 2016 r. opodatkowany był podatkiem dochodowym liniowym w wysokości 19 %. Ponadto wskazał, że wraz ze wspólnikami utworzył spółkę cywilną, do której wspólnicy wnieśli wkład w formie rzeczowej - żurawia, służącego do wykonywania usług, a następnie w 2004 r. przekształcili spółkę cywilną w spółkę jawną, do której, jako wspólnicy (3 wspólników) wnieśli wkłady pieniężne po 1 500 zł. Wartość spłaty przypadająca na wnioskodawcę została wyliczona według wartości spółki jawnej, która na 31 grudnia 2016 r. wyniosła 9 235 000 zł. Wartość udziału wnioskodawcy w spółce nie była oznaczona na podstawie osobnego bilansu, ponieważ spółka takich bilansów nie sporządza. Po wystąpieniu ze spółki wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

W tak zakreślonym stanie sprawy, wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Jak należy określić koszty uzyskania przychodu po stronie wnioskodawcy w przypadku otrzymania wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze spółki?
2. Czy kosztem uzyskania przychodu będą wydatki poniesione przez spółkę na nabycie środków trwałych?
3. Czy przychód ten powinien być pomniejszony o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów?
4. Czy w celu dokonania obliczenia dochodu z tego tytułu u ustępującego wspólnika bierze się pod uwagę cały okres, w którym wspólnik występujący prowadził działalność gospodarczą w formie tej spółki?
5. Czy w przypadku, gdy w momencie uzyskania środków pieniężnych z tytułu spłaty udziału kapitałowego wnioskodawca nie prowadzi już działalności gospodarczej, powinien rozliczyć podatek według metody opodatkowania stosowanej w roku podatkowym, w którym wystąpił ze spółki?

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku wystąpienia ze spółki za wynagrodzeniem w postaci środków pieniężnych, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zapasów, towarów i produktów, należności - środków pieniężnych oraz wydatków na środki trwałe w budowie oraz zaliczki na środki trwałe, bez uwzględniania zobowiązań.

Jego zdaniem, w przychodzie nie uwzględnia się kwoty, która odpowiada uzyskanej przez wspólnika przed jego wystąpieniem ze spółki nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi proporcjonalnie do jego prawa do udziału, pomniejszonej o wpłaty dokonane z udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. W celu dokonania tych wyliczeń należy brać za podstawę cały okres, w którym wspólnik występujący ze spółki prowadził działalność gospodarczą w formie spółki. Obliczenie dochodu uzyskanego przez wspólnika występującego ze spółki obejmuje również okres wykraczający poza ustawowe terminy przechowywania dokumentacji podatkowej. W przypadku, gdy wspólnik nie prowadzi już działalności gospodarczej, powinien rozliczyć podatek według metody opodatkowania stosowanej w roku podatkowym, w którym wystąpił ze spółki.

Po rozpoznaniu przedmiotowego wniosku, opisaną na wstępie interpretacją organ uznał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu sprawy jest nieprawidłowe.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ na wstępie wskazał, że spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego, na gruncie podatków dochodowych nie posiada zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych, podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka.

Organ wyjaśnił, że sposób opodatkowania dochodu z tytułu udziału w spółce jawnej, uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i zastosowanie znajdują przepisy ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, dalej w skrócie "u.p.d.f.").

Organ wskazał, że zgodnie z art. 5b ust. 2 u.p.d.f., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, za przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 tej ustawy, uznaje się przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Organ podkreślił, że zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1 a, łączy się je z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 u.p.d.f. W przypadku braku przeciwnego dowodu, przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 tego przepisu stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.f.).

Organ podkreślił, że w myśl art. 9 ust. 1 u.p.d.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c u.p.d.f. oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powołując się na brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 16 oraz z art. 14 ust. 3 pkt 11 u.p.d.f. organ wskazał, że środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki osobowej niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, stanowią przychód z działalności gospodarczej. W związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną ustalana jest wartość zbywcza jej majątku, czyli wartość jaką wspólnicy uzyskaliby, sprzedając na wolnym rynku całe swoje przedsiębiorstwo (spółkę), która następnie jest dzielona w taki sposób, aby ustalić część przypadającą na występującego wspólnika.

W opinii organu, na część należną występującem...