Usługi twórców i artystów wykonawców a VAT – rozliczenie poboru opłat z praw autorskich

Pytanie podatnika: Czy Wnioskodawca może zostać uznany za podatnika VAT w stosunku do posiadaczy urządzeń reprograficznych oraz producentów i importerów czystych nośników zobowiązanych do wnoszenia opłat na rzecz uprawnionych twórców oraz w stosunku do ośrodków informacji i dokumentacji zobowiązanych do wypłaty wynagrodzeń twórcom? Jaką stawkę powinien zastosować?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …z dnia …... sygn. akt….., uprawomocnionym w dniu 23 marca 2012 r., stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 15 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu świadczonych usług na rzecz posiadaczy urządzeń reprograficznych, importerów i producentów urządzeń reprograficznych oraz czystych nośników, ośrodków informacji i dokumentacji – jest prawidłowe,
• w zakresie zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu świadczonych usług na rzecz posiadaczy urządzeń reprograficznych, importerów i producentów urządzeń reprograficznych oraz czystych nośników, ośrodków informacji i dokumentacji oraz stawki podatku. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 września 2011 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (zwanej dalej upa) i wykonuje zadania statutowe w zakresie zbiorowego zarządzania prawami autorskimi do utworów naukowych i technicznych.
Celami Wnioskodawcy jest przede wszystkim: zbiorowe zarządzanie i ochrona praw autorskich w zakresie reprodukcji, wprowadzania do obrotu, wprowadzania do pamięci komputera, zwielokrotniania i rozpowszechniania, a także działania na rzecz rozwoju nauki i techniki oraz zabezpieczenia i ochrony majątkowych interesów twórców dzieł naukowych i technicznych. Powyższą działalność Wnioskodawca prowadzi w oparciu o zezwolenie udzielone przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego w formie konstytutywnej decyzji administracyjnej, wydanej dnia ……, zmienionej decyzją z dnia …..
Zakres zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach zbiorowego zarządu prawami autorskimi określają przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z przepisem art. 20 pkt 5 upa Wnioskodawca ma m. in. obowiązek inkasowania i podziału opłat od producentów i importerów kserokopiarek, skanerów i innych podobnych urządzeń reprograficznych umożliwiających pozyskiwanie kopii całości lub części egzemplarza opublikowanego utworu oraz związanych z nimi czystych nośników. Natomiast zgodnie z przepisem art. 20¹ upa Wnioskodawca ma obowiązek inkasowania i podziału opłat od posiadaczy urządzeń reprograficznych prowadzących działalność gospodarczą w zakresie zwielokrotniania utworów dla własnego użytku osobistego osób trzecich. Zasady realizacji ww. obowiązków określają przepisy rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 27 czerwca 2003 r. w sprawie opłat uiszczanych przez posiadaczy urządzeń reprograficznych (Dz. U. Nr 132, poz. 1232) oraz rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz. U. Nr 105, poz. 991). Nadto, zgodnie z przepisem art. 30 ust. 1 i ust. 2 upa Wnioskodawca jest również uprawniony do pobierania wynagrodzeń za odpłatne udostępnianie egzemplarzy fragmentów utworów przez ośrodki informacji lub dokumentacji.
Członkami Stowarzyszenia mogą być, zgodnie z postanowieniami statutu, zarówno osoby fizyczne (twórcy) jak i osoby prawne (w szczególności wydawcy), którym przysługują prawa do dzieł naukowych i technicznych. Na mocy udzielonego zezwolenia oraz przepisów upa Wnioskodawca zarządza zbiorowo prawami wydawców i twórców do utworów naukowych i technicznych w odniesieniu do wszystkich podmiotów, którym prawa te przysługują. Powyższe zadania Stowarzyszenie realizuje niezależnie od tego czy dany podmiot powierzył mu swe prawa w zarząd, a także niezależnie od tego czy w ogóle udało się zidentyfikować uprawnionego z tytułu danego prawa (vide art. 105 ust. 1 oraz art. 106 upa). Tym samym w ramach realizacji zadania statutowego działa również na rzecz nie-członków, w tym na rzecz osób nieznanych w momencie wykonania usługi statutowej.
Realizując obowiązki, o których mowa Wnioskodawca działa w imieniu własnym, ale na rzecz osób trzecich - twórców dzieł naukowych i naukowo technicznych. Działalność Stowarzyszenia odbywa się więc wobec członków - w ramach tzw. powierzenia powierniczego, wobec nie członków zidentyfikowanych - jako negotorium gestor, zaś wobec nie-członków nieznanych – jako przedstawiciel ustawowy.
Konsekwencją tak skonstruowanego modelu zbiorowego zarządu jest fakt, iż w momencie zainkasowania opłat od posiadaczy urządzeń reprograficznych oraz producentów czystych nośników w art. 30 ust. 2 upa Wnioskodawca nie dysponuje wiedzą jakim konkretnie uprawnionym przekazać pobrane opłaty. Jednak zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 27 czerwca 2003 r. w sprawie opłat uiszczanych przez posiadaczy urządzeń reprograficznych (Dz. U. Nr 132, poz. 1232) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz. U. Nr 105, poz. 991) Stowarzyszenie jest uprawnione do pobierania opłat wyłącznie na rzecz twórców. Podobna sytuacja ma miejsce również w wypadku poboru wynagrodzenia, o którym mowa w art. 30 ust. 2 upa. Zgodnie bowiem z przepisem art. 18 ust. 3 upa prawo do wynagrodzenia, o którym mowa powyżej nie może zostać zbyte, a co za tym idzie uprawnionym z tego tytułu będzie wyłącznie twórca, któremu to prawo pierwotnie przysługuje. Twórcą natomiast może być tylko i wyłącznie osoba fizyczna.
Ponadto nie będzie ono podlegało dziedziczeniu, gdyż jest to prawo, którego realizacja uzależniona jest od osobistych cech zmarłego (ewentualny spadkobierca nie ma możliwości uzyskania przymiotu twórcy w stosunku do danego dzieła naukowego bądź naukowo technicznego). Co za tym idzie nie ma możliwości aby wynagrodzenie o którym mowa w art. 30 ust. 2 należało się innemu podmiotowi niż osoba fizyczna.
W związku z wejściem w życie w dniu 1 kwietnia 2011r. przepisów ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) która dodała, do ustawy o VAT art. 8 ust. 2a w brzmieniu: w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i sam wyświadczył te usługi. Sytuacja opisana w hipotezie tego przepisu znajduje odniesienie do Stowarzyszenia, które w relacjach z posiadaczami urządzeń reprograficznych, producentami i importerami czystych nośników oraz ośrodkami informacji lub dokumentacji zobowiązanymi do zapłaty wynagrodzenia zawsze działa w imieniu własnym, ale na rzecz osób trzecich – twórców dzieł naukowych i naukowo technicznych.
W piśmie z dnia 8 września 2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, w kwestii odpłatności usług, w świadczeniu których bierze udział Stowarzyszenie, wskazano, iż zarówno usługi na rzecz posiadaczy urządzeń reprograficznych, producentów i importerów czystych nośników, zobowiązanych do wnoszenia opłat jak i na rzecz ośrodków informacji i dokumentacji, w świadczeniu których bierze udział Wnioskodawca mają charakter odpłatny.
Sposób określania opłat należnych z tytułu tychże usług został określony w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 z późn. zm.) oraz wydanych na podstawie delegacji ustawowej rozporządzeniach:

• Rozporządzeniu Ministra Kultury z dnia 27 czerwca 2003 r. w sprawie opłat uiszczanych przez posiadaczy urządzeń reprograficznych (Dz. U. Nr 132, poz. 1232, dalej również rozp. MKrep),
• Rozporządzeniu Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określania kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz. U. Nr. 105, poz. 991, dalej również rozp. MKimp.), zmienionym rozporządzeniem Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 12 maja 2011 r.

W praktyce sposób wnoszenia i określenia wysokości opłat/wynagrodzeń przedstawia się następująco:

• Dla posiadaczy urządzeń reprograficznych:

Do wnoszenia opłat zobowiązany jest każdy posiadacz urządzeń reprograficznych (kserokopiarek, skanerów, drukarek itd.), prowadzący działalność gospodarczą w zakresie zwielokrotniania utworów dla własnego użytku osób trzecich (vide art. 20¹ ust. 1 upa w zw. z § 2 pkt 1 rozp. MKrep). Opłata wynosi odpowiednio 1%, 1,5% lub 3% od wpływów uzyskanych w danym okresie z ww. działalności - w zależności od tego jaki procent zwielokrotnianych przez danego zobowiązanego materiałów stanowią utwory kopiowane dla własnego użytku osobistego osób trzecich (vide § 2 rozp. MKrep). Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania uprawnioną do pobierania opłat wyłącznie na rzecz twórców, opłaty na rzecz wydawców pobiera natomiast Stowarzyszenie (vide § 3 rozp. MKrep). Opłaty wnoszone są za okresy kwartalne, wraz z informacją od danego zobowiązanego, na podstawie której nastąpiło rozliczenie (vide § 4 rozp. MKrep). To na konkretnym posiadaczu urządzeń reprograficznych ciąży zatem obowiązek ustalenia struktury zwielokrotnianych materiałów oraz wyliczenie opłaty należnej za dany kwartał. Po wniesieniu opłat Wnioskodawca dokonuje ich podziału pomiędzy uprawnione podmioty, po uprzednim potrąceniu uzasadnionych i udokumentowanych kosztów poniesionych w celu dochodzenia i podziału opłat (vide § 6 rozp. MKrep).

• Dla importerów/producentów urządzeń reprograficznych oraz czystych nośników:

Do wnoszenia opłat zobowiązany jest każdy podmiot produkujący lub importujący do Polski (bez względu na kraj pochodzenia) w celu sprzedaży określone urządzenia reprograficzne bądź czyste nośniki (vide art. 20 ust. 1 upa w zw. z § 1, § 4 oraz zał. nr 3 do rozp. MKimp.).
Wysokość opłat uzależniona jest od rodzaju urządzenia reprograficznego/czystego nośnika i waha się od 1% do 3% kwoty należnej z tytułu sprzedaży. Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania uprawnioną do pobierania opłat z tytułu produkcji/importu urządzeń reprograficznych/czystych nośników określonych w załączniku nr 3 do rozporządzenia wyłącznie na rzecz twórców, opłaty na rzecz wydawców pobiera natomiast Stowarzyszenie (vide § 4 rozp. MKimp). Opłaty wnoszone są za okresy kwartalne, wraz z informacją od danego zobowiązanego, na podstawie której dokonywane jest rozliczenie (vide § 6 rozp. MKrep). To na konkretnym producencie/importerze ciąży zatem obowiązek wskazania ilości i rodzaju urządzeń reprograficznych/czystych nośników oraz wyliczenie opłaty należnej za dany kwartał. Po wniesieniu opłat Wnioskodawca dokonuje ich podziału pomiędzy uprawnione podmioty, po uprzednim potrąceniu uzasadnionych i udokumentowanych kosztów poniesionych w celu dochodzenia i podziału opłat (vide § 8 rozp. MKimp).

• Dla ośrodków informacji i dokumentacji:

Zgodnie z art. 30 ust. 1 upa twórca albo właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi jest uprawniona do pobierania od ośrodków informacji lub dokumentacji wynagrodzenia za odpłatne udostępnianie egzemplarzy fragmentów utworów. Wysokość wynagrodzenia każdorazowo ustalana jest przez Stowarzyszenie z uwzględnieniem regulacji art. 110 upa, zgodnie z którym wysokość wynagrodzeń dochodzonych w zakresie zbiorowego zarządzania przez organizacje zbiorowego zarządzania powinna uwzględniać wysokość wpływów osiąganych z korzystania z utworów i przedmiotów praw pokrewnych, a także charakter i zakres korzystania z tych utworów i przedmiotów praw pokrewnych. Pobór wynagrodzeń odbywa się w systemie półrocznym, w oparciu o dane przekazane przez ośrodki informacji i dokumentacji oraz uprawnionych twórców.
Wnioskodawca wskazał, że nie powinno budzić wątpliwości, iż twórcy, którzy w różny sposób zgadzają się na wykorzystywanie przysługujących im praw w działalności osób trzecich i otrzymują w związku z tym wynagrodzenie za pośrednictwem Wnioskodawcy świadczą usługi w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej również ustawa VAT). Beneficjentem tych usług w dosłownym tego słowa znaczeniu nie jest Wnioskodawca, a faktyczni użytkownicy praw - posiadacze urządzeń reprograficznych / producenci lub importerzy czystych nośników / ośrodki informacji i dokumentacji. Niezależnie więc od tego czy twórcy w sposób wyraźny udzielają licencji w rozumieniu przepisów upa czy też w sposób dorozumiany wyrażają zgodę na pobieranie na ich rzecz opłat w związku z możliwością naruszenia przysługujących im praw, jak również niezależnie czy są to podmioty znane czy nieznane Stowarzyszeniu, świadczą oni usługę w rozumieniu VAT, zaś Stowarzyszenie bierze udział w świadczeniu tych usług.
Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Wnioskodawca wskazał, że jak wykazano we wniosku, ww. przepis znajdzie zastosowanie do Wnioskodawcy.
Mając powyższe na uwadze, dla celów podatku VAT na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy VAT przyjmuje się, iż Wnioskodawca nabywa usługi od twórców, a następnie sam wyświadcza je podmiotom zobowiązanym i w tym zakresie, działa w charakterze podatnika VAT w stosunku do wyświadczanej na rzecz danego podmiotu usługi.
Zastosowanie do usług, w świadczeniu których bierze udział Stowarzyszenie fikcji prawnej z art. 8 ust. 2a ustawy VAT pociąga natomiast za sobą istotne konsekwencje w zakresie określenia odpłatności (wynagrodzenia) za te usługi, a w rezultacie również podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Mianowicie, zastosowanie fikcji z art. 8 ust. 2a ustawy VAT przesądza, iż podstawa opodatkowania powinna być ustalana na podstawie art. 30 ust. 3 w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy VAT, a nie na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Jak wynika z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3.
Powyższy przepis wyraźnie więc stanowi o tym, że jego zastosowanie dotyczy wyłącznie takich sytuacji, do których nie znajduje zastosowania art. 30 ust. 3 ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Innymi słowy art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT znajduje zastosowanie wyłącznie do tego rodzaju pośredników którzy (z różnych względów konstrukcyjnych) nie działają w oparciu o fikcję prawną z art. 8 ust. 2a ustawy VAT. W szczególności znajduje on zastosowanie do sytuacji gdzie agent/pośrednik nie wchodzi w bezpośrednie stosunki prawne z użytkownikami, która to sytuacja nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie, gdyż Wnioskodawca zawsze działa na rzecz twórców, ale w relacjach z podmiotami zobowiązanymi występuje w imieniu własnym.
Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stwierdza, że tzw. zwrot kosztów inkasa potrącany przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia usługi zbiorowego zarządzania prawami autorskimi nie będzie opodatkowany odrębnie na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, ale będzie podlegał opodatkowaniu w ramach tzw. łańcucha usług. Zastosowanie art. 8 ust. 2a do Stowarzyszenia ex lege przesądza bowiem o tym, że zastosowanie znajdzie również art. 30 ust. 3 ustawy VAT, a co za tym idzie usługa zbiorowego zarządzania prawami nie będzie opodatkowywana w sposób odrębny na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Biorący udział w świadczeniu usług na rzecz posiadaczy urządzeń reprograficznych/ producentów i importerów czystych nośników / ośrodków informacji i dokumentacji Wnioskodawca powinien zatem uwzględnić w podstawie opodatkowania VAT kwotę uzyskaną tytułem zwrotu kosztów inkasa tj. opodatkować całość wpływów od tych podmiotów.
Wnioskodawca wskazał zatem, że odpłatnością za usługi, w świadczeniu których bierze udział będzie całość kwoty należnej z tytułu opłaty/wynagrodzenia za dany okres rozliczeniowy od danego podmiotu zobowiązanego, w tym również udokumentowane i uzasadnione koszty poniesione w celu poboru opłat/wynagrodzeń, które Wnioskodawca ma prawo potrącić. W konsekwencji podstawa opodatkowania powinna zostać ustalona w oparciu o art. 30 ust. 3 ustawy VAT, zaś regulacja art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT nie znajdzie w przypadku Wnioskodawcy zastosowania. Należy zaznaczyć, iż odrębne opodatkowanie kwoty zwróconych kosztów w związku z usługą statutową zbiorowego zarządzania prawami autorskimi świadczoną na rzecz reprezentowanych twórców oznaczałoby de facto dwukrotne opodatkowanie tej samej usługi - raz w ramach łańcucha usług poprzez zastosowanie art. 8 ust. 2a i art. 30 ust. 3 ustawy VAT i po raz kolejny poprzez zastosowania art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Jak łatwo zauważyć podobne działanie byłoby niedopuszczalne w świetle podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku od towarów i usług.
Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż powyższe stanowisko jest zgodne nie tylko z wyraźnymi przepisami ustawy VAT, ale również pozostaje w zgodzie z zasadą powszechności opodatkowania VAT. Zakładając, że usługa statutowa zbiorowego zarządzania prawami autorskimi do dzieł naukowych i technicznych świadczona na rzecz twórców powinna być opodatkowywana w sposób odrębny na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, znaczna część usług nigdy nie podlegałaby opodatkowani...