Sprzedaż wierzytelności w ramach umowy faktoringu - interpretacja ogólna MF

W przypadku podatnika, który dokonywał cesji wierzytelności własnej w ramach umowy faktoringu, organy podatkowe niejednolicie oceniały skutki w podatku dochodowym, jakie u takiego podatnika wiązać się będą z taką umową. W szczególności dotyczyło to sposobu określenia przez podatnika wysokości kosztów uzyskania przychodów. Interpretacja porządkuje dotychczasową praktykę administracji skarbowej w tym zakresie poprzez wskazanie zasad, jakimi w przypadku takiej umowy powinien kierować się podatnik przy ustalaniu wysokości uzyskanych przychodów oraz poniesionych kosztów uzyskania przychodów.

Warszawa, dnia 15 lutego 2021 r.

RZECZPOSPOLITA POLSKA
MINISTER FINANSÓW,
FUNDUSZY I POLITYKI REGIONALNEJ

DD5.8201.11.2020

INTERPRETACJA OGÓLNA

MINISTRA FINANSÓW, FUNDUSZY I POLITYKI REGIONALNEJ

w sprawie zasad ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodu przy zbyciu
wierzytelności własnych w ramach umowy faktoringu

Na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2020 r. poz.1325 ze zm.) w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe wyjaśniam co następuje:

1. Opis zagadnienia, w związku z którym dokonywana jest interpretacja przepisów prawa podatkowego.

Niniejsza interpretacja dotyczy art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy z 15.02. 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.- zwaną dalej „ustawą o CIT”) oraz analogicznego art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm. - zwaną dalej „ustawą o PIT”) w brzmieniu obowiązującym od 01.01. 2018 r. W niniejszej interpretacji, w dalszej jej części, przywołanie oraz analiza ww. przepisu ustawy o CIT w związku z analogicznym brzmieniem przepisu ustawy o PIT będzie dotyczyć również analizy tegoż przepisu ustawy o PIT. W ramach niniejszej interpretacji dokonywana jest wykładnia przepisów (art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT) związanych z sytuacją, w której podatnik (faktorant) dokonuje cesji (sprzedaży) na inny podmiot (na faktora) tzw. „wierzytelności własnej”, to jest wierzytelności wynikającej z dokonanej wcześniej przez podatnik na rzecz podmiotu trzeciego (dłużnika) sprzedaży towarów lub usług, w związku z którą podatnik ten wykazał z tego tytułu przychód należny na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.

Art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT od 01.01.2018 r. otrzymał brzmienie: „nie stanowią kosztu uzyskania przychodu straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny – do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny."

W następstwie umowy faktoringu następuje zmiana wierzyciela tzn. w miejsce podmiotu gospodarczego który dokonał sprzedaży towarów i usług i uzyskał w związku z tym roszczenie wobec dłużnika o zapłatę ceny za sprzedany towar lub usługę, obejmującej kwotę podatku od towarów i usług, roszczenie wobec dłużnika o zapłatę tej ceny przechodzi na faktora. Wierzytelności przenoszone na faktora w ramach faktoringu nie pomniejszały podstawy opodatkowania VAT faktoranta w ramach ulgi na złe długi.

Wskazać należy, iż umowa faktoringu nie jest zdefiniowana w polskich przepisach co oznacza, iż jest traktowana jako „umowa nienazwana”. Do umowy faktoringu znajdują zatem zastosowanie przede wszystkim przepisy art. 509 ustawy z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm. – zwaną dalej „kodeks cywilny”) mówiące o swobodzie przelewu wierzytelności. Zgodnie z ich treścią wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Faktoring występuje w kilku wariantach w zależności od tego na którym podmiocie (faktorze czy faktorancie) spoczywa ryzyko niewypłacalności kontrahenta. Faktoring bez regresu (tzw. faktoring pełny) oznacza sytuację, w której faktor wraz z przejęciem prawa do wierzytelności, przejmuje na siebie także ryzyko niewypłacalności kontrahenta. Z kolei faktoring z regresem (tzw. faktoring niepełny) oznacza sytuację, gdy faktor nie bierze na siebie ryzyka niewypłacalności kontrahenta. Odmianą faktoringu pełnego i niepełnego jest tzw. faktoring mieszanym, w którym faktorant przenosi część ryzyka niespłacenia zobowiązania na faktora, tj. faktor przejmuje ryzyko tylko do wysokości ustalonej kwoty.

Na gruncie prawa międzynarodowego umowa faktoringu unormowana jest przez konwencję z 28.05.1988 r. UNIDROIT o faktoringu międzynarodowym (tzw. konwencja ottawska). Konwencja ta definiuje umowę faktoringu jako umowę zawartą pomiędzy dwiema stronami (faktorem a faktorantem), zgodnie z którą faktorant przenosi na faktora wierzytelności powstałe w wyniku umowy sprzedaży towarów lub usług zawartej pomiędzy nim a jego klientami (dłużnikami). Faktor wykonuje co najmniej dwie z poniższych usług:

• finansowanie faktoranta,
• prowadzenie rozliczeń związanych z wierzytelnościami,
• inkaso wierzytelności,
• przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika.

Wskazać należy, iż choć Polska konwencji tej nie ratyfikowała, to jednak występujące w obrocie krajowym umowy faktoringowe posiadają cechy analogiczne do wyżej wymienionych.

Powyższe wskazuje, że zakres świadczonych przez faktora w ramach umowy faktoringu usług jest szerszy niż samo nabywanie i egzekwowanie wierzytelności. Umowa faktoringu jest zazwyczaj umową odpłatną, co oznacza, iż za wykonywane w jej ramach usługi faktor pobiera od faktoranta wynagrodzenie, w postaci prowizji, opłat czy odsetek faktoringowych.

Z punktu widzenia faktoranta zawarcie umowy faktoringu ma na celu poprawę płynności finansowej wierzyciela, poprzez możliwość wcześniejszego dysponowania środkami finansowymi, należnymi takiemu wierzycielowi od dłużnika. Dzięki usłudze faktoringu podatnik uzyskuje środki finansowe zaraz po wystawieniu faktury, niezależnie od wskazanego terminu...