NSA: Postanowienie o nieściągalności musi być wydane dla każdej wierzytelności

Teza: Norma prawna wynikająca z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a. i art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania do innych wierzytelności, aniżeli te, których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, nawet jeżeli byłyby to wierzytelności przysługujące w tym samym czasie w stosunku do tego samego dłużnika.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Marek Olejnik, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 19 lipca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów (obecnie: Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 lutego 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1819/14 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 3 kwietnia 2014 r., nr IPPB3/423-19/14-2/GJ w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i oddala skargę, 2) zasądza od M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1. Wyrokiem z dnia 25 lutego 2015 r. o sygn. III SA/Wa 1819/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – po rozpoznaniu sprawy ze skargi M[...] sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca lub spółka) na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów (dalej: organ lub Dyrektor IS) z dnia 3 kwietnia 2014 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych (1) uchylił zaskarżoną interpretację; (2) stwierdził, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości; (3) zasądził od organu na rzecz skarżącej kwotę 457 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jako podstawę prawną powołano art. 146 § 1, art. 152, art. 200 i art. 209 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Warszawie).

2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Warszawie podał, że we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego skarżąca podała, że jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie wykonywania robót budowlanych oraz innych usług na rzecz innych przedsiębiorców. Kwoty należne z tytułu wykonania tych czynności stanowią dla skarżącej przychód należny, uwzględniany przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W niektórych przypadkach dłużnicy Spółki, na rzecz których wykonuje ona powyższe czynności, nie dokonują zapłaty należnego jej wynagrodzenia w terminie przewidzianym w umowie lub w fakturze. Przy czym zdarza się, że Spółka posiada kilka lub więcej wierzytelności o zapłatę należności, zaliczonych uprzednio do przychodów podatkowych, w stosunku do tego samego dłużnika, wynikających z tytułu realizacji tego samego kontraktu. Przewiduje, że sytuacje takie, tzn. zaległości, w tym więcej niż jednej zaległości od tego samego dłużnika, mogą również występować w przyszłości. W takich sytuacjach skarżąca dochodzi swoich należności na drodze sądowej. Uzyskany w takim postępowaniu tytuł wykonawczy stanowi podstawę do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Podała, że wniosek dotyczy przypadków, w których egzekucja ww. wierzytelności z majątku dłużnika okazuje się bezskuteczna, tzn. komornik sądowy wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ze względu na jego bezskuteczność, w szczególności zaś z uwagi na to, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Jednocześnie możliwe jest, że w momencie wydania takiego postanowienia w stosunku do jednej egzekwowanej należności inne należności wynikające z tego samego kontraktu budowlanego wobec tego samego dłużnika są dopiero dochodzone w sądzie albo dopiero przygotowywany jest pozew (z uwagi na późniejszy termin ich powstania). Ponadto wskazała, że dla celów interpretacji przyjmuje również, że chodzi o wierzytelności niesporne w tym sensie, że nie są one kwestionowane przez dłużnika, a ich niezapłacenie wynika jedynie z przyczyn ekonomicznych leżących po stronie dłużnika.

We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego skarżąca sformułowała pytanie, czy w przypadku, gdy nieściągalność jednej z kilku wierzytelności spółki, tego samego rodzaju, wynikających z tego samego kontraktu budowlanego, wobec danego dłużnika, jest udokumentowana postanowieniem o nieściągalności wierzytelności, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, uznanym przez spółkę jako odpowiadające stanowi faktycznemu, spółka może uznać za nieściągalne i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie takiego postanowienia również inne (nie objęte tym postanowieniem) wierzytelności, przysługujące spółce wobec tego samego dłużnika, wynikające z tego samego kontraktu budowlanego, które są wymagalne na dzień wydania tego postanowienia.

W ocenie skarżącej odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być twierdząca. Wywodziła, że wykładnia językowa art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej u.p.d.o.p.) nie daje podstaw do przyjęcia, iż postanowienie o nieściągalności ma być wydane dla każdej wierzytelności, która ma być zaliczana na podstawie tego przepisu do ...