Faktura przed dokonaniem dostawy towarów i kurs waluty do jej przeliczenia

Pytanie podatnika: 31 grudnia spółka wystawiła fakturę w euro dokumentującą dostawę towarów datą sprzedaży 29 stycznia. Na potrzeby wyznaczenia kwoty VAT w polskich złotych zastosowany został kurs średni NBP z 30 grudnia 2013 r. Czy ww. faktura nie jest fakturą pustą? Czy kurs, jaki został zastosowany w fakturze dla przeliczenia kwoty wyrażonej w walucie obcej na złote polskie uzasadniony normą prawną zapisaną w art. 31a ust. 2 ustawy o VAT jest prawidłowy?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 października 2014 r. (data wpływu 31 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 24 grudnia 2014 r.), o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wystawienia faktury przed dokonaniem dostawy towarów i zastosowania kursu waluty obcej do jej przeliczenia - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wystawienia faktury przed dokonaniem dostawy towarów i zastosowania kursu waluty obcej do jej przeliczenia. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 19 grudnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Krakowie prowadzącą działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi wykonywanie robót ogólnobudowlanych w zakresie instalacji wodno-kanalizacyjnych oraz handel.

Dnia 31 grudnia spółka wystawiła fakturę dokumentującą dostawę towarów. Faktura została wystawiona w walucie - EUR. Dostawa została udokumentowana fakturą nr ..., wystawioną 31 grudnia 2013 r., wskazującą jako datę sprzedaży 29 stycznia 2014 r. Na potrzeby wyznaczenia kwoty podatku od towarów i usług w złotych polskich zastosowany został kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury, tj. z 30 grudnia 2013 r.

Sprzedaż, której dotyczyła przedmiotowa faktura została opodatkowana zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. - dalej „ustawa o VAT) w dniu jej dokonania, w styczniu 2014 r. i rozliczona w deklaracji VAT-7 złożonej za ten miesiąc.

Zastosowane rozliczenie podatkowe, tak co do momentu opodatkowania jak i kurs, jaki został zastosowany na potrzebę przeliczenia kwot wyrażonych w Euro na złote polskie.

1. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym od rozpoczęcia prowadzenia działalności. Data dokonania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego - 23 09.2014 r.
2. Faktura nr ... z dnia 31 grudnia 2013 roku dokumentowała sprzedaż telefonów komórkowych: IPHONE 5s 16 GB UK.
3. Dostawa udokumentowana fakturą nr ... została dokonana 29.01.2014 r.
4. Faktura nr ... nie dokumentowała zaliczki na poczet dostawy towarów z 29.01.2014 r.
5. Nabywca dokonał zapłaty w dniu 29.01.2014 r. w kwocie 326 950,00 EUR oraz w dniu 09.04.2014 w kwocie 312 171,53 zł.
6. Faktura została wystawiona z wyprzedzeniem z uwagi na ustalenia handlowe z nabywcą w celu zagwarantowania transakcji. Wystawienie faktury z wyprzedzeniem nie wpłynęło na nieprawidłowe rozliczenie przedmiotowej transakcji z Organem podatkowym gdyż Podatek od towarów i usług oraz Podatek dochodowy od osób prawnych został rozliczony w prawidłowych terminach zgodnie z przepisami.
7. Prawo nabywcy do rozporządzania towarami jak właściciel nastąpiło w dniu 29.01.2014 r.
8. Wnioskodawca zawarł umowę z kontrahentem w dniu 19 grudnia 2013 r. o wzajemnej współpracy. Przedmiotem umowy jest współpraca w zakresie organizowania transakcji handlowych. Przedmiot umowy nie sprowadza się w sensie stricto do przedmiotowej transakcji. Umowa zawiera jedynie ogólne postanowienia w zakresie wzajemnej współpracy. W związku z tym, iż w umowie nie określono daty dostawy towarów przedmiotowej transakcji, daty wystawienia faktury (31 grudnia 2013 r.), dokonania dostawy (29 stycznia 2014 r.) i terminu płatności dotyczącej faktury nr ... podjęto decyzję o wystawieniu faktury w dniu 31.12.2013 r. w celu zagwarantowania dokonania transakcji.

W związku z powyższym zadano pytania:

1. Czy kurs, jaki został zastosowany w fakturze nr ..., dla przeliczenia kwoty wyrażonej w walucie obcej na złote polskie uzasadniony normą prawną zapisaną w art. 31a ust. 2 ustawy o VAT jest prawidłowy?
2. Czy faktura wystawiona 31 grudnia 2013 r. dokumentująca dostawę towarów w dniu 29 stycznia 2014 roku nie jest fakturą pustą?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Kurs, jaki został zastosowany w fakturze nr ..., dla przeliczenia kwoty wyrażonej w walucie obcej na złote polskie uzasadniony jest normą prawną zapisaną w art. 31a ust. 2 ustawy o VAT.

Sprzedaż została zrealizowana na podstawie zamówienia złożonego zgodnie z umową o współpracy handlowej zawartą przez obie spółki 19 grudnia 2013 r. Dostawa została udokumentowana fakturą nr ..., wystawioną 31 grudnia 2013 r., wskazującą jako datę sprzedaży 29 stycznia 2014 r. Na potrzeby wyznaczenia kwoty podatku od towarów i usług w złotych polskich zastosowany został kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury, tj. z 30 grudnia 2013 r.

Sprzedaż, której dotyczyła przedmiotowa faktura została opodatkowana zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. - dalej „ustawa o VAT”) w dniu jej dokonania, w styczniu 2014 r. i rozliczona w deklaracji VAT-7 złożonej za ten miesiąc.

Zastosowane rozliczenie podatkowe, tak co do momentu opodatkowania jak i kurs, jaki został zastosowany na potrzebę przeliczenia kwot wyrażonych w Euro na złote polskie, należy uznać za prawidłowe.

Stosownie do treści regulacji art. 31a ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury (przepis art. 31a ust. 1 zdanie drugie ustawy o VAT stosuje się odpowiednio). Skoro zatem faktura nr ... została wystawiona przez Wnioskodawcę 31 grudnia 2013 r., tj. przed powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu dostawy, należało (co podatnik uczynił) odwołać się do kursy średniego Euro ogłoszonego przez NBP na 30 grudnia 2013 r. czyli ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Jak zostało wykazane powyżej, faktura została wystawiona zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Skoro zatem faktura nr ... została wystawiona przez Wnioskodawcę 31 grudnia 2013 r., tj. przed powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu dostawy, należało (co podatnik uczynił) odwołać się do kursy średniego Euro ogłoszonego przez NBP na 30 grudnia 2013 r. czyli ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Jak zostało wykazane powyżej, faktura została wystawiona zgodnie z przepisami ustawy o VAT. Z ostrożności podatkowej należy wyjaśnić, że nawet gdyby miało miejsce fakturowanie przed terminem, i tak wobec wystawienia faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego w VAT właściwy kurs byłby determinowany datą fakturowania.

Zaznaczyć bowiem należy, że począwszy od 1 stycznia 2013 r. prawodawca nie czyni w art. 31 a ust. 2 ustawy o VAT zastrzeżenia, że kurs jest definiowany jedynie fakturą wystawioną w terminie przewidzianym przepisami.

Ważnym przy tym jest to, że zastrzeżenia takie obowiązywało do końca 2012 r. i zostało usunięte z ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2013 r. Wobec powyższego, stosując wykładnię celowościową w czasie, należy stwierdzić, że począwszy od 1 stycznia 2013 r. faktura wystawiona przed powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności, którą dokumentuje, definiuje na potrzeby rozliczenia VAT kurs waluty nawet wówczas gdy jest ona wystawiona z uchybieniem terminowi fakturowania.

Ad. 2

Faktura nr ... wystawiona 31 grudnia 2013 r., dotycząca dostawy z dnia 29 stycznia 2014 r. nie jest tzw. „pustą fakturą” w znaczeniu art. 108 ustawy o VAT gdyż:

• dotyczy transakcji, która została faktycznie zrealizowana a data jej wykonania została wskazana w przedmiotowej fakturze;
• została wystawione zgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że faktura wystawiona przed dokonaniem dostawy nie może być uznana za tzw. pustą fakturę, o której mowa w art. 108 ustawy o VAT. Jest to implikacją tego, że dokument taki został wyemitowany na podstawie posiadanego przez dostawcę zamówienia (złożonego zgodnie z zwartą przez strony umową) a w jego treści sprzedawca wskazał przyszłą (prawidłową) datę sprzedaży. Tym samym, w sposób jasny i czytelny zostało sprecyzowane w takiej fakturze, iż dotyczy ona konkretnej przyszłej dostawy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych funkcjonuje, ugruntowana, wykładnia, wedle której art. 108 ustawy o VAT nie dotyczy przypadków, w których faktura została wystawiona przedwcześnie, jak również sam fakt wystawienia takiego dokumentu przed terminem w żaden sposób nie definiuje samodzielnie (nie kreuje) momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Pogląd taki został wyrażony m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 14 lipca 2009 r., I SA/Bk 233/09:

1. „Wystawienie faktury w żaden sposób nie może wpływać na przyśpieszenie lub opóźnienie momentu powstania obowiązku podatkowego. Moment powstania obowiązku podatkowego nie jest powiązany z momentem wystawienia faktury.
2. Przepis art. 108 ust. 1 u.p.t.u. nie znajduje zastosowania do sytuacji, w których dana czynność ...