Podstawa opodatkowania sprzedaży przedmiotu dzierżawy

Pytanie podatnika: Co jest podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług, w związku z dokonaniem czynności polegającej na przeniesieniu prawa własności gruntu zabudowanego budynkiem, który w trakcie jego używania został przez dzierżawcę zmodernizowany z jego środków?

W dniu 12 stycznia 2007 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek X reprezentowanej przez panią Y o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

Przedstawiając stan faktyczny Podatnik podał, iż w trakcie trwania umowy dzierżawy nieruchomości zabudowanej budynkiem użytkowym - wybudowanym w latach pięćdziesiątych XX wieku, dzierżawca za zgoda wydzierżawiającego – X dokonał modernizacji wspomnianego budynku. W wyniku modernizacji doszło do ulepszenia budynku, dzierżawca poniósł nakłady inwestycyjne w wysokości około 26% wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Budynek był wykorzystywany do działalności gospodarczej prowadzonej przez dzierżawcę.

Strony umowy dzierżawy doszły do porozumienia, iż po jej zakończeniu X dokona sprzedaży na rzecz dzierżawcy przedmiotu dzierżawy – nieruchomości zabudowanej budynkiem użytkowym (ulepszonym przez dzierżawcę). Wartość poniesionych przez dzierżawcę nakładów inwestycyjnych ma zostać zaliczona na poczet ceny sprzedaży.

Zdaniem Podatnika składającego wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, z przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego wynika, iż przy określaniu podstawy opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej (ulepszonej przez dzierżawcę) należy wziąć pod uwagę wartość poniesionych przez dzierżawcę nakładów inwestycyjnych i o wartość tychże podstawę opodatkowania zmniejszyć. Podatnik na poparcie swojego stanowiska przytoczył przepis art. 29 ust. 1 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) a także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu wyrażone w pisemnej interpretacji z 17 listopada 2006 r. Nr PPII-, zgodnie z którą podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług winna być jedynie kwota należna jaką zobowiązany jest zapłacić klient, gdyż fundamentem całego systemu podatku od towarów i usług jest kryterium ekonomiczne. Wskazano na fakt, iż w ustawie z 11 marca 2004 r. brak jest definicji pojęcia świadczenie należne, co powoduje, iż wartość nakładów inwestycyjnych nie jest kwotą należną i pomniejsza obrót podlegający opodatkowaniu z tytułu sprzedaży, przez wydzierżawiającego nieruchomości zabudowanej zmodernizowanym budynkiem na rzecz dzierżawcy.

Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu po przeanalizowaniu wniosku X, postanowieniem Nr PPII/443/1/47/35919/07 z 12 kwietnia 2007 r. stwierdził, iż stanowisko Podatnika jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem zawartym w piśmie o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, iż koncepcja dostawy przyjęta w ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347) - rozwinięta w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, oparta została na kryterium ekonomicznym - fundamentalnym dla całego systemu podatku od wartości dodanej. Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu podkreślił, iż ETS odnosząc się do zagadnienia podstawy opodatkowania wielokrotnie wskazywał (np. w wyrokach C-288/94, C-398/99, C-126/88, C-34/99), że jest nią kwota faktycznie otrzymana (należna) przez podatnika, przy czym podstawa ta winna być wyliczona w oparciu o kwotę, jaką jest zobowiązany zapłacić klient.

Z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego oraz powyższych rozważań organ I instancji wywiódł, iż podstawa opodatkowania powinna być wyliczona w oparciu o wartość gruntu i budynku, tj. w oparciu o kwotę, jaką jest zobowiązany zapłacić nabywca. Równocześnie Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego zanegował stanowisko Podatnika, iż podstawę opodatkowania ustalić należy na podstawie wartości gruntu i budynku, pomniejszoną o kwotę równą wartości dokonanego przez dzierżawcę ulepszenia. W kwestii poniesionych przez dzierżawcę nakładów - wobec uzgodnienia miedzy dzierżawcą a wydzierżawiającym, że ich wartość zostanie zaliczona na poczet ceny - organ skarbowy zajął stanowisko, iż stanowią one część wzajemnych rozliczeń (kompensat) należności. Na poparcie takiego stanowiska został wskazany art. 676 w związku z art. 694 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który w przypadku ulepszenia przez dzierżawcę przedmiotu dzierżawy przewiduje prawo dla wydzierżawiającego (w przypadku braku odmiennej umowy) bądź to zatrzymanie ulepszeń za zwrotem ich wartości z chwili zwrotu, bądź prawo żądania przywrócenia stanu poprzedniego.

Na wydane przez Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu postanowienie Nr PPII/443/1/47/35919/07 z 12 kwietnia 2006 r., pismem z 23 kwietnia 2007 r. złożono zażalenie, zarzucając organowi podatkowemu I instancji niewłaściwą interpretację art. 29 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W uzasadnieniu zażalenia Podatnik wskazał na treść art. 29 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) definiującego podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług jako obrót (z wyjątkami), którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego – kwota należna winna obejmować całość świadczenia od nabywcy. Gmina podtrzymała swoje stanowisko wyrażone we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej określenia, co jest podstawą opodatkowania w po...