Skutki podatkowe transakcji wymiany udziałów po 1 stycznia 2015 r.

Pytanie podatnika: Po utworzeniu spółki z o.o. wspólnicy wniosą do niej wkłady niepieniężne w postaci akcji spółki akcyjnej, które to akcje łącznie dadzą nowej spółce bezwzględną większość praw głosów w spółce akcyjnej. W zamian za wnoszone aporty wspólnicy otrzymają udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z o.o. Czy do przychodów wspólników nie będzie zaliczało się wartości udziałów nowej spółki, które zostaną otrzymane w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji spółki akcyjnej?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 21 października 2014 r. (data otrzymania 23 października 2014 r.), uzupełnionym 23 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych transakcji wymiany udziałów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych transakcji wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca w przyszłości zostanie jednym z udziałowców spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba oraz zarząd będą znajdowały się w Polsce („Nowa Spółka”).

Wnioskodawca jest obecnie właścicielem akcji spółki akcyjnej, mającej siedzibę i podlegającej opodatkowaniu od całości uzyskiwanych przychodów w Polsce („Spółka Akcyjna”). Wszystkie akcje Spółki Akcyjnej są akcjami na okaziciela. W Spółce Akcyjnej występują również inni akcjonariusze, jednakże żaden z nich (w tym Wnioskodawca) nie posiada samodzielnie większości akcji Spółki Akcyjnej.

Po utworzeniu Nowej Spółki wspólnicy wniosą do niej wkłady niepieniężne w postaci akcji Spółki Akcyjnej, które to akcje łącznie dadzą Nowej Spółce bezwzględną większość praw głosów w Spółce Akcyjnej. W zamian za wnoszone aporty wspólnicy otrzymają udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Nowej Spółki.

Powyższe aporty będą miały miejsce, tj. zostaną dokonane i zarejestrowane, po 1 stycznia 2015 r. i będą odbywały się w taki sposób, że pomiędzy pierwszym nabyciem akcji Spółki Akcyjnej przez Nową Spółkę na skutek wkładu wspólnika a ostatnim takim nabyciem minie okres krótszy niż 6 miesięcy - w tym też okresie Nowa Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej. Nie jest jednak wykluczone, że wspólnicy dokonają wkładu niepieniężnego akcji Spółki Akcyjnej jednocześnie, tzn. w tym samym dniu i na mocy jednego dokumentu/jednej umowy (aportowej) wspólnicy przeniosą na Nową Spółkę większość praw głosu w Spółce Akcyjnej.

W przypadku, w którym w związku z aportami wystąpiłyby zapłaty w gotówce, to ich wysokość będzie niższa niż 10% wartości nominalnej udziałów Nowej Spółki obejmowanych za aporty.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy do przychodów Wnioskodawcy nie będzie zaliczało się wartości udziałów Nowej Spółki, które zostaną otrzymane w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji Spółki Akcyjnej dokonany w ramach wyżej opisanego aportu?

Zdaniem Wnioskodawcy, do jego przychodów nie będzie zaliczało się wartości udziałów Nowej Spółki, które zostaną otrzymane w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji Spółki Akcyjnej dokonany w ramach wyżej opisanego aportu, gdyż na skutek sumy dokonanych aportów Nowa Spółka nabędzie bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej, stąd zastosowanie znajdzie wyłączenie określone w ar. 24 ust. 8a pkt 1 w związku z art. 24 ust. 8c ustawy z dnia 26 lica 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) w brzmieniu nadanym zgodnie z uchwaloną i opublikowaną w Dzienniku Ustaw ustawą z dnia 29 sierpnia 2011 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r. Nr 1328) - „ustawa zmieniająca”.

Na podstawie art. 2 pkt 14 lit. e) w związku z art. 17 ustawy zmieniającej od 1 stycznia 2015 r. zmianie ulegnie art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w następujący sposób:

„e. ust. 8a i 8b otrzymują brzmienie:

art. 24 ust. 8a - Jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1. spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2. spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).”

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na przepis art. 2 pkt 14 lit. f) ustawy zmieniającej, który wprowadza nową część przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

„f. po ust. 8b dodaje się ust. 8c i 8d w brzmieniu:

art. 24 ust. 8c - Przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.”

Mając na uwadze fakt, że planowane jest dokonanie wkładów niepieniężnych w 2015 r., tj. w czasie, gdy w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązywały będą przepisy cytowane powyżej w wersji zmienionej w porównaniu do wersji obowiązującej obecnie, analiza skutków podatkowych tego aportu powinna zostać przeprowadzona w oparciu o ich brzmienie ustalone ustawą zmieniającą.

Jednym ze źródeł przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednocześnie ustawodawca przewidział wyjątek dla powyższej zasady, ustanowiony w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który reguluje sytuację tzw. wymiany udziałów.

Zgodnie z brzmieniem togo przepisu w wersji mającej obowiązywać w 2015 r. - jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały tej innej spółki oraz w zamian za udziały tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały albo w zamian za udziały tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów, a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów, oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1. spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały są nabywane, albo
2. spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały są nabywane, zwiększa ilość udzia...