Potrącalność kosztów uzyskania przychodów

Pytanie podatnika: Jakie są zasady ustalania momentu zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 4 listopada 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów (pytania oznaczone we wniosku jako nr 1-5) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca (,,Spółka”) w ramach swojej działalności ponosi zarówno koszty bezpośrednio związane z konkretnymi osiąganymi przez niego przychodami (tzw. koszty bezpośrednie), jak i koszty, które nie są bezpośrednio związane z konkretnymi przychodami, lecz wiążą się z całokształtem działalności gospodarczej Spółki i są ponoszone w celu uzyskania przychodów (tzw. koszty pośrednie).
Zgodnie z odrębnymi przepisami Spółka jest obowiązana do sporządzania sprawozdania finansowego, a prawidłowość i rzetelność ksiąg rachunkowych jest corocznie potwierdzana przez biegłego rewidenta w ramach badania sprawozdania finansowego Spółki. Spółka prowadzi księgi rachunkowe w sposób umożliwiający ustalenie wyniku bilansowego oraz wyniku podatkowego. Na całość ksiąg rachunkowych składają się zarówno księgi bilansowe, jak i podatkowe. Zgodnie z przyjętymi zasadami polityki rachunkowości w celu zapewnienia stabilności danych oraz optymalizacji pracy, Spółka przed sporządzeniem sprawozdania finansowego kończy księgowanie dowodów kosztowych Spółki za dany rok. Zakończenie ujmowania dowodów kosztowych za dany rok następuje najczęściej w połowie lutego. Po tym dniu Spółka rozpoczyna pracę nad sporządzeniem sprawozdania finansowego. Sporządzenie sprawozdania finansowego następuje przed dniem złożenia zeznania podatkowego CIT-8 lub dniem upływu terminu określonego do złożenia zeznania podatkowego.

Zgodnie z przyjętymi zasadami polityki rachunkowości Spółki, każdy z otrzymanych dowodów (faktur) wymaga akceptacji merytorycznej, po której jest ujmowana w księgach rachunkowych na odpowiedni dzień. Akceptacja merytoryczna powinna zawierać informacje niezbędne do prawidłowego zaewidencjonowania operacji zarówno pod względem bilansowym, jak i podatkowym. W przypadku braku takich informacji dokument kierowany jest do uzupełnienia i ponownej akceptacji. W Spółce zostały wyznaczone osoby odpowiedzialne za akceptację faktur. Co do zasady przed otrzymaniem dowodu (faktury) Spółka nie jest w stanie precyzyjnie określić kwoty faktycznego wydatku, do zapłaty którego będzie zobowiązana, a do czasu uzyskania akceptacji merytorycznej dowód (faktura) nie jest ujmowany w księgach rachunkowych Spółki. Po ostatecznej akceptacji merytorycznej dowód jest niezwłocznie ujmowany w księgach rachunkowych Spółki (do trzech dni od dnia akceptacji merytorycznej). Następuje więc niewielkie przesunięcie czasowe pomiędzy dniem akceptacji merytorycznej a dniem czynności księgowania dowodu.

Zdarza się, że w przypadku dowodów (faktur) otrzymanych w danym miesiącu akceptacja merytoryczna i rachunkowa ma miejsce w kolejnych miesiącach i dopiero w miesiącu zaakceptowania wydatku dowód (faktura) jest ujmowany w księgach. Sytuacja taka może mieć miejsce również na przełomie lat podatkowych, tj. gdy dowód (faktura) wpłynie do Spółki w poprzednim roku, ale ze względu na procedurę akceptacji wydatków jest ujmowany w księgach rachunkowych Spółki dopiero w następnym roku podatkowym, już po zakończeniu księgowań za poprzedni rok podatkowy, a nawet już po sporządzeniu sprawozdania finansowego za poprzedni rok.

Po zakończeniu księgowań dokumentów kosztowych za dany rok, na podstawie dowodów znajdujących się w trakcie procesu akceptacji oraz prac wykonanych dla Spółki, za które Spółka nie otrzymała jeszcze faktur, Spółka dokonuje oszacowania kosztów dotyczących danego roku. Oszacowana wartość z pewnym marginesem kwotowym jest oparta na dokumentach, które na dzień zakończenia księgowania dowodów kosztowych nie zostały jeszcze ostatecznie zaakceptowane i zaksięgowane oraz na podstawie innych dokumentów dotyczących prac, za które Spółka jeszcze nie otrzymała faktur. Ten oszacowany koszt ujmowany jest w księgach rachunkowych Spółki na ostatni dzień danego roku w rozwartym szyku bilansowym i podatkowym. Oznacza to, że koszt ujmowany jest w księgach rachunkowych Spółki dwuetapowo. Najpierw w dniu zakończenia księgowania dowodów kosztowych około połowy lutego tylko bilansowo księgowana jest wartość szacowanych kosztów. Natomiast ujęcie podatkowe kosztów następuje po zaakceptowaniu poszczególnych, źródłowych dowodów kosztowych, do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego. Zatem kosztem podatkowym danego roku są wyłącznie kwoty udokumentowane źródłowym dowodem kosztowym (fakturą) zaakceptowanym i ujętym w księgach rachunkowych Spółki do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego.

Wszystkie dowody (faktury) dotyczące kosztów pośrednich danego roku, zaakceptowane po dniu zakończenia księgowań dowodów kosztowych za dany rok do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, ujmowane są w księgach podatkowych danego roku do wysokości oszacowanej kwoty.
Dowody (faktury) dotyczące kosztów bezpośrednich danego roku zaakceptowane po dniu zakończenia księgowań dowodów kosztowych za dany rok do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, ujmowane są w księgach podatkowych danego roku. Zestawienie podatkowe kosztów udokumentowanych dowodami (fakturami) z utworzonym bilansowo oszacowaniem oznacza, że koszty danego roku zaakceptowane i zaksięgowane do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego ujęte są w księgach rachunkowych danego roku. Zatem koszty danego roku wynikające z dowodów zaakceptowanych i zaksięgowanych do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego są ujmowane jako koszty podatkowe danego roku. W związku z przyjętą w Spółce polityką rachunkowości i jej praktycznym zastosowaniem, na przełomie lat podatkowych możliwe są sytuacje, w których Spółka posiada fakturę (dowód księgowy) dotyczącą poprzedniego roku podatkowego, lecz zaakceptowanie i ujęcie kosztów (bezpośrednich albo pośrednich) wynikających z tej faktury (dowodu) w księgach rachunkowych Spółki ma miejsce w następnym roku podatkowym, w zależności od okoliczności - przed albo po sporządzeniu sprawozdania finansowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy „dniem, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)” jest ten dzień okresu sprawozdawczego, do którego przypisywany jest koszt zgodnie z zasadami rachunkowości - a nie dzień faktycznego (fizycznego) zaksięgowania kosztu (rozumianego jako wprowadzenie kosztu do ksiąg, czyli dzień dokonania zapisu księgowego) na podstawie otrzymanej faktury (dowodu księgowego)...
2. Czy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego (np. 2014), a poniesione przez Spółkę - tj. ujęte jako koszt w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane) za ten rok (np. 2014) po zakończeniu tego roku podatkowego (tzn. już w 2015), do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego za poprzedni rok (np. 2014), są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (np. 2014)...
3. Czy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego (np. 2014), a poniesione przez Spółkę - tj. ujęte jako koszt w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane) po zakończeniu tego roku podatkowego (tzn. już w 2015) oraz po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za poprzedni rok (np. 2014), a więc w księgach następnego roku (np. 2015), są potrącalne w roku podatkowym, w którym zostały ujęte jako koszt w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane)...
4. Czy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, a dotyczące danego roku podatkowego (okresu nieprzekraczającego poprzedniego roku podatkowego) (np. 2014), poniesione przez Spółkę - tj. ujęte jako koszt w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane) za ten rok, po zakończeniu tego roku podatkowego (np. już w 2015), do dnia zamknięcia ksiąg i sporządzenia sprawozdania finansowego za ten rok (np. 2014), są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym zostały ujęte jako koszt w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane)...
5. Czy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, a dotyczące danego roku podatkowego (okresu nieprzekraczającego poprzedniego roku podatkowego) (np. 2014), poniesione przez Spółkę - tj. ujęte jako koszt w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane) po zakończeniu tego roku podatkowego (np. już w 2015) i jednocześnie po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za ten rok (a więc w księgach następnego roku (np. 2015), są potrącalne w roku podatkowym, w którym zostały ujęte jako koszt w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane)...

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. „Dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)” jest tym dniem okresu sprawozdawczego, do którego przypisywany j...