Jak opodatkować VAT kursy i szkolenia?

Pytanie podatnika: Czy opisane szkolenia i kursy dotyczące podniesienia kwalifikacji zawodowych opisane w pkt 1 i uzyskania nowego zawodu (przekwalifikowania zawodowego) opisane w pkt 2 są zwolnione z VAT?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2015r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2015 r. (data wpływu 29 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla:

• szkoleń i kursów dotyczących podniesienia kwalifikacji zawodowych,

• szkoleń przekwalifikowania zawodowego w celu uzyskania nowego zawodu „trener osobisty”

• jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE
W dniu 7 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla:

• szkoleń i kursów dotyczących podniesienia kwalifikacji zawodowych

• szkoleń przekwalifikowania zawodowego w celu uzyskania nowego zawodu „trener osobisty”.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 maja 2015 r. w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia szkoleń i kursów jako czynny podatnik VAT. Prowadzi szkolenia dostosowane do konkretnych odbiorców, tak by wspierały uczestników w zakresie rozwoju ich umiejętności zawodowych. Uczestnicy nabywają wiedzę przyczyniającą się do ich skuteczności zawodowej i pozostają w bezpośrednim związku z zajmowanym przez nich stanowiskiem lub pozwalają osiągnąć awans zawodowy.

W trakcie szkoleń uczestnicy są też przygotowywani do zawodu przez nabywanie wiedzy i umiejętności pozwalających na wzrost skuteczności zawodowej. Prowadzone usługi szkolenia są inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Nauczanie to pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestnika szkolenia lub dotyczy nowych kwalifikacji. Szkolenie prowadzi do uzyskania lub uaktualnienia dotychczasowej wiedzy, a generalnie prowadzi to do podniesienia kwalifikacji zawodowych. Uczestnikami takich szkoleń są osoby chcące poszerzyć lub zaktualizować swoją wiedzę, co prowadzi do awansu lub utrzymania stanowiska pracy. Uczestnicy szkolenia odbywają je na swój wniosek lub własny koszt lub są delegowani przez pracodawcę. Nabyte umiejętności są wykorzystywane w obecnej lub przyszłej pracy zawodowej. Takie szkolenie kończy się wydaniem dla uczestnika imiennego certyfikatu/zaświadczenia.

W ramach opisanej wyżej działalności Wnioskodawczyni prowadzi też szkolenia przekwalifikowania zawodowego w celu uzyskania nowego zawodu o nazwie „trener osobisty” (coach, mentor, tutor - kod zawodu 235920). Osoba, która po odbytych szkoleniach będzie wykonywała ten zawód ma na celu pomagać swojemu klientowi dokonywać zmiany w rozwoju osobistym i zawodowym oraz realizacji wyznaczonych celów, wspiera proces zmiany we wszystkich obszarach życia, odkrywa niewykorzystany potencjał człowieka w sesjach indywidualnych i zbiorowych, wzbudza motywację do działania, wspólnie z klientem znajduje skuteczne rozwiązania.

Wnioskodawczyni chce zaznaczyć, że:

• nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

• oferowane usługi nie są objęte akredytacją Kuratora Oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

• nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej PAN lub jednostki badawczo-rozwojowej w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

• świadczone usługi nie stanowią usług prywatnego nauczania ani usług nauczania języków obcych,

• świadczone usługi nie są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Każdorazowo usługi szkolenia są usługami w zakresie szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Umiejętności nabyte przez uczestników przedmiotowych szkoleń objętych zdarzeniem 1 dotyczą wielu branż i zawodów. Każdorazowo osoby uczestniczące w szkoleniach będą nabywały wiedzę i umiejętności, które będą ściśle związane z zakresem wykonywanej pracy. Efektem szkolenia dla samego uczestnika, jak również dla pracodawcy będzie uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, tj. nabycie wiedzy i umiejętności, które pozwolą delegowanemu pracownikowi jeszcze skuteczniej wykonywać zakres obowiązków na aktualnie zajmowanym stanowisku. Dzięki zdobytym umiejętnościom Pracownik będzie przygotowywany do jeszcze lepszego wykonywania zawodu. Nabyta wiedza i umiejętności przez Pracownika (podczas szkolenia) przyczynią się do jego wzrostu skuteczności zawodowej na aktualnie zajmowanym stanowisku. Pracodawcy delegującemu na szkolenie pozwoli zwiększyć konkurencyjność przedsiębiorstwa na rynku (poprzez rozwój wysoko wykwalifikowanej kadry).

Przykład 1:
Zakład pracy w celu podniesienia kwalifikacji zawodowych pracownika deleguje go na szkolenie, które pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestnika szkolenia. Dla przykładu: Project Manager — osoba odpowiedzialna za planowanie i skuteczną realizację projektów w przedsiębiorstwie, jest delegowany na szkolenie, którego głównym celem jest rozwój umiejętności przywódczych. Umiejętności przywódcze (takie, jak skuteczna komunikacja w obrębie zespołu projektowego, skuteczne zarządzanie czasem i zadaniami itp.) są kluczowymi umiejętnościami, jakie powinien posiadać Project Manager, by w sposób efektywny wykonywać swoją pracę. Realizując szkolenie pracownik nabywa umiejętności przywódcze, które jest w stanie od razu wdrożyć do swoich działań zawodowych.

Przykład 2:
Pracownik działu call center, którego obowiązki zawodowe polegają głównie na utrzymaniu kontaktu telefonicznego z klientem w celu udzielenia informacji na temat oferowanych produktów i usług w celu ich sprzedaży jest delegowany na szkolenie o nazwie „Standardy profesjonalnej obsługi klienta przez telefon”, którego celem jest zapoznanie uczestników z technikami pokonywania i niwelowania obiekcji klienta. Po ukończeniu szkolenia uczestnik będzie potrafił budować relacje z trudnym klientem, pozna nowe metody rozpoznawania i pokonywania obiekcji klientów, pozwalające na rozwijanie kompetencji pracowników w obszarze obsługi klientów i obsługi trudnych sytuacji. Ponadto udoskonali umiejętności komunikowania się z trudnym klientem oraz nabędzie umiejętności budowania długotrwałych relacji z klientem. Uczestnictwo w szkoleniu spowoduje wzrost kluczowych umiejętności niezbędnych na zajmowanym stanowisku (konsultant call center), przez co uczestnik szkolenia będzie jeszcze bardziej skuteczny w wykonywaniu codziennych obowiązków zawodowych. Efektem szkolenia dla samego uczestnika, jak również dla pracodawcy będzie zatem uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Przykład 3:
Aktualnie Pracownik nie posiada kwalifikacji, które pozwoliłyby mu osiągnąć upragniony awans zawodowy. W wyniku obustronnych rozmów Pracodawca finansuje Pracownikowi szkolenie, którego ukończenie wyposaży go w umiejętności i kwalifikacje niezbędne do zdobycia awansu zawodowego (np. ze stanowiska HR Managera na stanowisko Project Managera). Umiejętności zdobyte podczas szkolenia bezpośrednio przyczynią się do uzyskania awansu, a wiedza zdobyta podczas szkolenia będzie mogła zostać wykorzystana na nowym stanowisku pracy niemalże „od zaraz”. Bez realizacji tego szkolenia pracownik nie byłby w stanie otrzymać awansu, gdyż brak niezbędnych kwalifikacji nie pozwoliłyby mu efektywnie wykonywać powierzonych mu zadań i obowiązków na nowym stanowisku. Poprzez udział w szkoleniach pracownik rozwinął nowe kompetencje, które kompleksowo przygotowały go do objęcia nowego stanowiska, w związku z czym jest on w stanie skutecznie wykonywać powierzane mu obowiązki. Dzięki udziałowi w szkoleniu pracownik nabył nową wiedzę przyczyniającą się do zwiększeni skuteczności zawodowej, co doprowadziło do uzyskania awansu zawodowego z korzyścią zarówno dla pracownika, jak i dla całej organizacji.

Świadczone usługi szkoleniowe objęte zdarzeniem 1 i 2 prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Zgodnie z art. 1031 § 1 Kodeksu pracy podnoszeniem kwalifikacji zawodowych jest zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą. Użycie w ustawie sformułowania, iż podnoszenie kwalifikacji zawodowych to zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, nie przesądza, czy chodzi tu o kwalifikacje wymagane do wykonywanej pracy u konkretnego pracodawcy, czy też o kwalifikacje w ogólności przydatne w odniesieniu do wykonywania pracy różnego rodzaju, bez względu na podmiot będący pracodawcą. Jak wynika z art. 102 Kodeksu pracy, kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku mogą być ustalane w przepisach prawa pracy przewidzianych w art. 771-773, w zakresie nieuregulowanym w przepisach szczególnych. Kwalifikacje zawodowe wymagane do wykonywania określonej pracy lub zajmowania określonego stanowiska są z reguły ustalane w układach zbiorowych pracy, regulaminach wynagradzania, a także w przepisach płacowych wydawanych przez właściwego rzeczowo ministra lub Ministra Pracy i Polityki Socjalnej, przez określenie wymaganego wykształcenia i stażu pracy. Kwalifikacje zawodowe są niezbędnym warunkiem zatrudnienia w określonym zawodzie lub na określonym stanowisku oraz są jednym z kryteriów ustalania wysokości wynagrodzenia za pracę.

Sąd Najwyższy w wyroku z 25 stycznia 2005 r. (sygn. akt I PK 144/04, OSNP 2005/17/265) wskazał, iż praktyczne szkolenie pracowników powinno odbywać się w ramach stosunku pracy, a poza stosunkiem pracy może być organizowane tylko wówczas, gdy cel i metody szkoleniowe dominują nad wykonywaniem obowiązków pracowniczych. Odmowa w takim szkoleniu może uprawnić pracodawcę do rozwiązania umowy o pracę w trybie art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy.

Sąd podkreślał, że to sam pracownik powinien być zainteresowany podwyższaniem swoich kwalifikacji i przejawiać stosowną inicjatywę, a pracodawca ma jedynie obowiązek mu to ułatwić. W konsekwencji Sąd uznał zastosowane przez pracodawcę kryterium doboru pracowników do zwolnienia - umiejętności nabyte z dokształcania się we własnym zakresie przez pracownika.

W dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady UE NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1 ze zm.). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Z powyższych uregulowań rozporządzenia wynika, iż usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego to nic tylko nauczanie związane z zawodem lub branżą, ale również zdobywanie wiedzy do celów zawodowych. Zauważyć należy, że definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawarta w ww. rozporządzeniu (282/2011) kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Zgodnie z art. 1031 § 1 Kodeksu pracy podnoszeniem kwalifikacji zawodowych jest zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy lub za jego zgodą. Użycie w ustawie sformułowania, iż podnoszenie kwalifikacji zawodowych to zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, nie przesądza, czy chodzi tu o kwalifikacje wymagane do wykonywanej pracy u konkretnego pracodawcy, czy też o kwalifikacje w ogólności przydatne w odniesieniu do wykonywania pracy różnego rodzaju, bez względu na podmiot będący pracodawcą. Jak wynika z art. 102 Kodeksu pracy, kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku mogą być ustalane w przepisach prawa pracy przewidzianych w art. 771-773, w zakresie nieuregulowanym w przepisach szczególnych. Kwalifikacje zawodowe wymagane do wykonywania określonej pracy lub zajmowania określonego stanowiska są z reguły ustalane w układach zbiorowych pracy, regulaminach wynagradzania, a także w przepisach płacowych wydawanych przez właściwego rzeczowo ministra lub Ministra Pracy i Polityki Socjalnej, przez określenie wymaganego wykształcenia i stażu pracy. Kwalifikacje zawodowe są niezbędnym warunkiem zatrudnienia w określonym zawodzie lub na określonym stanowisku oraz są jednym z kryteriów ustalania wysokości wynagrodzenia za pracę.

Powyższe informacje są zgodne z uzasadnieniem wyroku SN z dnia 13 marca 2012 r. II PK173/11. Zgodnie z nim szkolenie odbyte przez pracownika na jego koszt w celu dostosowania się do określonej pracy na określonym stanowisku jest szkoleniem zawodowym.

Na mocy art. 17 KP i art. 94 ust. 6 KP pracodawca jest obowiązany ułatwiać pracownikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych, przy czym przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe przysługują określone w art. 1031 § 2 Kp uprawnienia, a mianowicie: urlop szkoleniowy, zwolnienie z całości lub części dnia pracy, na czas niezbędny, by punktualnie przybyć na obowiązkowe zajęcia oraz na czas ich trwania. Ponadto za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia. Pracodawca może również przyznać pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie. W przypadku skierowania pracownika na szkolenie zawodowe można mówić o umowie w konsekwencji której mogą nastąpić roszczenia zarówno w przypadku wypadku podczas takiego szkolenia (odszkodowanie za wypadek przy pracy ) jak i żądanie zwrotu części poniesionych kosztów przez pracodawcę (w przypadku przerwania szkolenia lub rozwiązania umowy o pracę przed określonym terminem).

Należy przy powyższym uwzględnić stan prawny wynikający z nowych art. 1031 - 1036 Kodeksu pracy oraz z art. 3 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przepisami rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych. Dotyczy to zwłaszcza zastosowania art. 1035 K. p. oraz § 9 ust. 2 w związku z 16 § 6 ust. 2 rozporządzenia.

Każdorazowo, zarówno w przypadku zdarzenia 1 i 2 Wnioskodawczyni będzie zapewniała kompleksowe szkolenia (sala, materiały, wykłady).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy opisane szkolenia i kursy dotyczące podniesienia kwalifikacji zawodowych opisane w pkt 1 i uzyskania nowego zawodu (przekwalifikowania zawodowego) opisane w pkt 2 są zwolnione z VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisane w pkt 1 i pkt 2 usługi są zwolnione z VAT. Wynika to z tego, że Wnioskodawczyni nie będąc jednostką określoną w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, spełnia jedną z przesłanek opisanych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Zgodnie z powołanym przepisem „zwalnia się z podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 :

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całoś...