Zapłata podatku przez inny podmiot w imieniu podatnika

Skoro ustawodawca dopuszcza, a wręcz nakazuje podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą dokonywanie zapłaty podatków w sposób bezgotówkowy, nie regulując w sposób szczególny zasad obrotu bezgotówkowego w przypadku dokonywania przelewów, to ocena, czy zobowiązanie podatnika wygasło w wyniku zapłaty, nie może być dokonana bez analizy przepisów regulujących kwestie związane z prowadzeniem rachunków bankowych i możliwością dysponowania środkami na tych rachunkach - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), Sędziowie: NSA Stefan Babiarz, WSA del. Bartosz Wojciechowski, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 4 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1879/11 w sprawie ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 20 kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za październik 2010 r.:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz M. S. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 27 marca 2012 r., III SA/Wa 1879/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 20 kwietnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zaliczenia wpłaty na poczet zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za październik 2010 r., uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 21 stycznia 2011 r. nr [...] i zasądził od organu na rzecz strony zwrot kosztów postępowania sądowego.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym:

Postanowieniem z dnia 21 stycznia 2011 r., którego adresatem była P. s. c. M. S., P. S. (dalej: "spółka cywilna"), Naczelnik Urzędu Skarbowego W. z 21 stycznia 2011 r. odmówił zaliczenia wpłaty dokonanej z rachunku bankowego spółki cywilnej P. na zaliczkę w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik 2010 r., należną od skarżącej. O zaliczenie tej kwoty na poczet zaliczki wnosili zgodnie (pismem stanowiącym odpowiedź na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego) wspólnicy tej spółki, będący zarazem małżonkami, pozostającymi we wspólności majątkowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że wpłaty dokonała osoba trzecia - spółka cywilna, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

W zażaleniu skarżąca podniosła, że posiadaczami rachunku bankowego, z którego została dokonana wpłata, są małżonkowie prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Małżonkowie nie posiadają rozdzielności majątkowej, więc wszelkie środki pozostające na rachunku prowadzonym dla spółki cywilnej wchodzą do ich wspólnego majątku, którym mogą swobodnie dysponować. Występując o uchylenie zaskarżonego postanowienia skarżąca ponownie wniosła o zaliczenie wpłaty dokonanej z rachunku bankowego spółki cywilnej na poczet jej zaliczki w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik 2010 r., wskazując jednocześnie na negatywne konsekwencje działań organu pierwszej instancji, który uznaje, że zobowiązanie z tytułu zaliczki przekształciło się w zaległość podatkową. To zaś oznacza, że małżonkowie działający w formie spółki cywilnej mają ograniczoną możliwość prowadzenia swojej działalności gospodarczej. Zauważyła nadto, że zaskarżone postanowienie zostało skierowane do spółki cywilnej, a nie jej wspólników.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że pomimo wskazania przez organ pierwszej instancji błędnej podstawy prawnej (art. 76 i art. 76a zamiast art. 62 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "O.p.") postanowienie odpowiada prawu. Wskazanie błędnej podstawy prawnej nie miało wpływu na treść rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił ustalenia organu pierwszej instancji, że wpłaty na poczet zaliczki w podatku dochodowym od osób fizycznych skarżącej dokonała spółka cywilna, która nie jest podatnikiem tego podatku. Okoliczność ta, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, wynika z potwierdzenia przelewu. Z tych względów za prawidłowe uznał stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego, że nie wystąpiły przesłanki do zaliczenia wpłaty dokonanej przez spółkę cywilną na poczet zaliczki skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych, a w świetle art. 59 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązanie podatkowe skarżącej z tego tytułu nie wygasło. Organ powołał się przy tym na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2008 r., sygn. akt I FPS 8/07.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia, zarzucając naruszenie prawa materialnego, czyli art. 59 § 1 pkt 4 oraz art. 76 § 1, art. 76a i art. 76b O.p. w zw. z art. 867 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm) - powoływanej dalej jako "k.c." w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Podkreśliła, że przedmiotowa wpłata została dokonana z rachunku bankowego, którego posiadaczką jest wraz z mężem. Razem wspólnie prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Wpłaty tej dokonał więc wspólnik spółki cywilnej. Jednocześnie wskazano na ustrój wspólności majątkowej, w którym pozostają małżonkowie. Za nieuprawnione uznała skarżąca twierdzenia organów podatkowych o dokonaniu wpłaty przez osobę trzecią. W sytuacji zapłaty przez wspólnika spółki cywilnej podatku o charakterze osobistym ze wspólnego majątku należącego do wspólników, zgromadzonego na ich wspólnym rachunku bankowym, nie znajduje zastosowania przepis art. 59 § 1 pkt 2 O.p., gdyż wpłaty nie dokonała spółka cywilna. Nie posiada ona bowiem osobowości prawnej, nie jest przedsiębiorcą, nie posiada zdolności wekslowej, upadłościowej l...