Wybór opodatkowania w formie ryczałtu. Konieczne oświadczenie

Teza: Oświadczenie o wyborze opodatkowania ryczałtem, o którym mowa w art. 9 ust.1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ( Dz. U. Nr 144, poz. 930) winno być złożone odrębnie co do przychodów z działalności wykonywanej samodzielnie i co do przychodów uzyskiwanych z udziału w spółce prowadzącej działalność gospodarczą.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 21 sierpnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W., działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3118/10 w sprawie ze skargi E. M. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W., działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 19 sierpnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i oddala skargę, 2) zasądza od E. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W., działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt III Sa/Wa 3118/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi E. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (wydaną przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w W.) z dnia 19 sierpnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając, że nie może być ona wykonana w całości.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym:
Wnioskiem z dnia 20 czerwca 2010 r. E. M. (dalej: skarżący) zwrócił się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Skarżący oświadczył, że od 1989 r. prowadzi nieprzerwanie działalność gospodarczą. W 2007 i 2008 r. był opodatkowany w formie ryczałtu. W dniu 1 lipca 2008 r. zawiązał nową spółkę cywilną, nie złożył przy tym pisemnego oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, gdyż chciał pozostać przy zryczałtowanym podatku dochodowym. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zapytał, czy według art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym (Dz. U. Nr 144, poz. 930, powoływanej dalej jako: "u.z.p.d."), zgodnie z którym oświadczenie o wyborze formy składa podatnik rozpoczynający działalność, osoba fizyczna prowadząca od wielu lat działalność gospodarczą, a która przy założeniu nowej spółki cywilnej nie złożyła oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, w roku założenia spółki (2008) opłacała prawidłowo podatek w formie ryczałtu, ma obowiązek opłacania podatku w formie ryczałtu także z przychodów nowej spółki. Skarżący stanął na stanowisku, że w świetle art. 9 ust. 1 u.z.p.d., podatnik prowadzący działalność gospodarczą nie musi składać oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, jeśli chce opłacać podatek w dotychczasowej formie. Fakt zawiązania nowej spółki cywilnej nie oznacza, że podatnik rozpoczyna działalność gospodarczą. Wskazał, że wspomniany przepis dotyczy wyłącznie podatników rozpoczynających działalność gospodarczą, a nie- podatników zakładających nową spółkę.

W interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2010 r. organ uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe wyjaśniając, że przepisy prawa podatkowego traktują pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej lub innych spółek nieposiadających osobowości prawnej, jak również pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzoną samodzielnie przez osobę fizyczną, jako odrębne i niezależne od siebie formy prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym każdorazowe powstanie nowej spółki cywilnej lub innej spółki nieposiadającej osobowości prawnej, które ma na celu prowadzenie działalności gospodarczej, należy zawsze traktować jako nowe przedsięwzięcie gospodarcze. Zdaniem organu dla opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych dla różnych form organizacyjnych prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, koniecznym jest złożenie odrębnych oświadczeń o wyborze tego sposobu opodatkowania odnośnie do każdej z ww. form prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji złożenie odrębnego oświadczenia o opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych działalności gospodarczej prowadzonej np. w formie spółki osobowej lub samodzielnie prowadzonej działalności nie powoduje, iż działalność gospodarcza prowadzona w nowo założonej spółce cywilnej jest również opodatkowana w ten sposób. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy organ uznał, że skarżący nie miał obowiązku opodatkować przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Żeby opodatkować przychody powstałej spółki zryczałtowanym podatkiem skarżący powinien złożyć pisemny wniosek lub oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów osiągniętych w spółce najpóźniej w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Niedopełnienie tej czynności w ww. terminie spowodowało, że do przychodów osiągniętych ze spółki cywilnej mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie zgadzając się z powyższą interpretacją indywidualną skarżący wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie organ stwierdził brak podstaw do zmiany swojego stanowiska.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący zarzucił pominięcie w ocenie prawnej wyrażonej w interpretacji art. 9a ust. 4 u.z.p.d., którego brzmienie w pełni uzasadniało prawidłowość postępowania skarżącego, tj. prawo nieskładania oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, a także obowiązek opodatkowania w formie ryczałtu w związku z niezłożeniem rezygnacji z wybranej formy opodatkowania. W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał na wadliwość zaskarżonej interpretacji indywidualnej podnosząc, że na str. 2 i 3 akapit 4 nie jest adekwatny do omawianej sytuacji z tego powodu, że złożył już stosowne oświadczenie, tyle że przed 2009 r. Ponadto stwierdził, że nie rozpoczął działalności gospodarczej w 2009 r., lecz w 1989 r. W dalszej kolejności wskazał, że akapit 5 jest zbędny, gdyż wszyscy wspólnicy spółki złożyli oświadczenia. Akapit 7 jest nieadekwatny do omawianego przypadku, gdyż skarżący rozpoczął działalność gospodarczą w 1989 r. Następnie podniósł, że akapit 9 może być słuszny, ale bez związku z omawianym przypadkiem. Przedsięwzięcie gospodarcze, zdaniem skarżącego, nie oznacza rozpoczęcia działalności gospodarczej przez podatnika podatku dochodowego. Akapit 11 interpretacji uznał za słuszny, lecz nieadekwatny do rozpatrywanego stanu faktycznego, podobnie akapity 1,8,10, 12 i 13. Z kolei akapity 14 i 15 zawierają w ocenie Skarżącego arbitralne stwierdzenia niepoparte żadnymi przepisami prawa podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę. Wskazał na nowelizację przepisów dotyczących podatników prowadzących działalność gospodarczą, zgodnie z którą od 1 stycznia 2003 r. istnieje możliwość wyboru opodatkowania w formie ryczałtu poprzez złożenie stosownego oświadczenia w zakreślonym przepisami ustawy terminie. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Następnie skład orzekający w sprawie wskazał na wynikającą z art. 9 ust. 1 u.z.p.d., zasadę ciągłości wybranego sposobu opodatkowania w kolejnych latach podatkowych, o ile nie nastąpi likwidacja działalności gospodarczej lub dokonanie wyboru innej formy opodatkowania. W tym kontekście podkreślono, że można kontynuować tylko uprawnienie uprzednio nabyte, w związku z czym istotne jest, że w rozpatrywanej sprawie, zgodnie z informacją zawartą we wniosku o udzielenie interpretacji, podatnik wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu w 2008 r. i nie zakończył uprzednio prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie Sądu pierwszej instancji, skoro skarżący kontynuował działalność gospodarczą i dokonał w...