Postępowanie podatkowe. Przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania

Teza: Ten sam organ orzekając w trybie odwoławczym nie może przekazać sobie samemu sprawy do ponownego rozpoznania, gdyż przekazać można sprawę tylko innemu organowi. Nie można przekazać sobie sprawy, którą się ten organ zajmuje i którą ma obowiązek rozstrzygnąć decyzją i to co do jej istoty (art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Przekazanie sprawy sobie samemu w trybie art. 233 § 2 w zw. z art. 221 Ordynacji podatkowej stanowi rażące naruszenie tych przepisów, gdyż nie przewidują one w ogóle takiej sytuacji.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 27 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3013/10 w sprawie ze skargi A. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 19 sierpnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji odmawiającej umorzenia odsetek od zaległości z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2003 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od A. L. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. kwotę 280 (dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1.1. Wyrokiem z dnia 5 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3013/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi A. L. stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz uchylił poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 19 sierpnia 2010 r.

1.2. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że 13 grudnia 2005 r. podatnik złożył wniosek o umorzenie odsetek od zaległości z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2003 r., a Prezydent W. decyzją z 21 lutego 2006 r. odmówił umorzenia odsetek.

1.3. Decyzją z 28 sierpnia 2006 r., po rozpatrzeniu odwołania A. A. L., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. uchyliło decyzję Prezydenta Miasta w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu tej decyzji SKO wskazało jednak, że biorąc pod uwagę majątek wnioskodawcy, nie spełnione zostały przesłanki określone w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej "Ordynacja podatkowa"). W szczególności nie zachodził ani ważny interes podatnika ani interes publiczny. W konsekwencji SKO stwierdziło w uzasadnieniu, że podziela stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, tym niemniej jednak wydało decyzję o jej uchyleniu.

1.4. Postanowieniem z 30 sierpnia 2006 r. SKO z urzędu sprostowało oczywistą pomyłkę pisarską w decyzji z dnia 28 sierpnia 2006 r. Z końcowej części jej uzasadnienia wykreślono zdanie: "Tym samym decyzję należało uchylić, a sprawę przekazać organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia".

1.5. W dniu 12 stycznia 2009 r. organ odwoławczy wszczął postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności swojej decyzji z 28 sierpnia 2006 r., uzasadniając to dużym prawdopodobieństwem, że decyzja ta obarczona była wadą z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W dniu 29 października 2009 r. na podstawie przywołanego wyżej przepisu SKO orzekło o nieważności swojej decyzji ostatecznej z dnia 28 sierpnia 2006 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że decyzja Prezydenta W. była wydana zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, natomiast decyzja organu odwoławczego z dnia 28 sierpnia 2006 r. wydana została z rażącym naruszeniem art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. SKO wskazało, że w powyższej decyzji doszło do rozbieżności pomiędzy rozstrzygnięciem, a uzasadnieniem decyzji i w takiej sytuacji doszło do rażącego naruszenia prawa. Skarżący odwołał się od tej decyzji.

1.6. Decyzją z dnia 19 sierpnia 2010 r. SKO w W. uchyliło swoją decyzję z 29 października 2009 r. w całości i stwierdziło nieważność swojej decyzji z 28 sierpnia 2006 r. W uzasadnieniu stwierdzono, że doszło do naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, przewidującego wyłączenie m.in. członka samorządowego kolegium odwoławczego od udziału w postępowaniu w sprawach, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Organ zwrócił uwagę, że przewodniczącym składu orzekającego SKO, który wydał decyzję z 28 sierpnia 2006 r. był C. G., który następnie przewodniczył składowi orzekającemu przy podejmowaniu decyzji o stwierdzeniu nieważności tejże decyzji. Skoro zaś brał on udział w wydaniu decyzji z 28 sierpnia 2006 r., to z mocy prawa podlegał wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności tej decyzji. SKO podkreśliło, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wydanie decyzji przez pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w sprawie, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, co jest okolicznością uzasadniającą uchylenie decyzji. Ponadto wskazało wynikający z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej obowiązek stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej wydanej z rażącym naruszeniem prawa. W decyzji z 28 sierpnia 2006 r. uchylono w całości decyzję Prezydenta Miasta i przekazano mu sprawę do ponownego rozpoznania, natomiast w uzasadnieniu wskazano, iż organ pierwszej instancji prawidłowo zebrał materiał dowodowy i ustalił sytuację majątkową podatnika i jego rodziny. Uznając, że nie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego SKO podzieliło pogląd tego organu o bezzasadności umorzenia zaległości podatkowej. Podkreślono, że zgodnie z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Skoro SKO nie stwierdziło konieczności przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i uznało, że decyzja organu pierwszej instancji jest zgodna z prawem, nie było podstaw do wydania rozstrzygnięcia w oparciu o ten przepis. W konsekwencji zdaniem SKO decyzja kasacyjna podjęta bez zaistnienia przesłanki z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej rażąco przepis ten naruszyła.

2.1. W skardze złożonej na powyższą decyzję A. L. zarzucił naruszenie art. 7, art. 8, art. 35 § 3 i art. 36 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000. Nr 98. poz. 1071 ze zm.; zwana dalej : "k.p.a"). W jego ocenie zaskarżona decyzja naruszała jego interes prawny oraz wpływała na stan jego zdrowia. SKO wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

2.2. Uzasadniając swoje stanowisko WSA wskazał, że podejmując rozstrzygnięcie oparł się na powodach innych niż wskazane przez Skarżącego działając na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwana dalej : "p.p.s.a."). Następnie podniesiono, że doszło do naruszenia prawa przy wydaniu zaskarżonej decyzji z 19 sierpnia 2010 r. Sąd I instancji podkreślił, że decyzja ta uchylała decyzję z 29 października 2009 r. wydaną przez SKO w pierwszej instancji w postępowaniu o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji tego organu z 28 sierpnia 2006 r. wydanej w postępowaniu wszczętym wnioskiem Skarżącego o umorzenie odsetek. Jednakże, decyzja z 19 sierpnia 2010 r. również stwierdzała nieważność decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, tj. decyzji z dnia 28 sierpnia 2006 r. W konsekwencji WSA w Warszawie uznał, że decyzja z 19 sierpnia 2010 r. zawierała rozstrzygnięcie dokładnie takie samo, jak wydana w pierwszej instancji decyzja z 29 października 2009 r., którą to decyzję uchyliła. Sąd I instancji podkreślił, że orzeczenie co do istoty sprawy, jakie zapada po uchyleniu decyzji wydanej w pierwszej instancji nie może być takie samo jak to, które zostało uchylone. Jeżeli orzeczenie co do istoty sprawy podjęte w postępowaniu odwoławczym jest takie samo jak rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji znaczy to, że w ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji rozstrzygnął sprawę prawidłowo, nawet jeżeli popełnił błędy w zastosowaniu lub wykładni prawa materialnego lub naruszył przepisy postępowania. SKO uchylając decyzję z 29 października 2009 r. nie zmieniło zajętego w niej stanowiska, że decyzja z 28 sierpnia 2006 r. wydana została z rażącym naruszeniem prawa, co stanowiło przesłankę stwierdzenia jej nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a SKO zmieniło jedynie argumentację wskazując inne niż w decyzji z 29 października 2009 r. okoliczności świadczące o rażącym naruszeniu prawa. W wydaniu decyzji z dnia 29 października 2009 r. uczestniczył członek SKO podlegający wyłączeniu od udziału w postępowaniu na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Stanowi to przesłankę wznowienia postępowania przewidzianą w art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu I instancji wystąpienie innych okoliczności uzasadniających uchylenie decyzji nie oznacza, że organ wydający decyzję w postępowaniu odwoławczym może uchylić decyzję organu pierwszej instancji i orzec tak samo jak ten organ. Jest to działanie niedopuszczalne w świetle katalogu rozstrzygnięć zawartych w art. 233 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu I instancji skutk...