Poręczenie kredytu. Wartość dla celów podatkowych

Teza: Zabezpieczenie kredytu przez kilka osób fizycznych może dawać taką samą gwarancję spłaty kredytu, jak zabezpieczenie go przez jeden bank lub instytucję finansową, profesjonalnie świadczącą takie usługi. Tym samym, w świetle art. 12 ust. 5 w zw. z ust. 6 pkt 4 u.p.d.o.p., wartość rynkowa usługi poręczenia nie powinna być inna, gdyby wskazane kredyty poręczała jedna instytucja finansowa, a inna gdyby poręczenia umowy udzieliło kilka podmiotów.

Istnienie odrębnych umów poręczenia, zabezpieczających ten sam kredyt nie oznacza, że wynagrodzenie za udzielenie poręczenia należy ustalać obrębie dla każdej z umów poręczenia, bowiem w istocie prowadzi to jedynie do zwielokrotnienia jego wysokości.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi P. G. O. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. grudnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...].10.2013 r., nr [...], 2. stwierdza, że decyzje wymienione w pkt 1 nie mogą być wykonane w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej P. G. O. Spółka z o.o. w B. kwotę 5.617 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

1. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] października 2013 r. Nr [...], po ponownym rozpatrzeniu sprawy, określił P. Sp. z o.o. w B. (dalej powoływana jako skarżąca Spółka) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w kwocie [...] w miejsce zadeklarowanego w kwocie [...] zł.

Zdaniem organu I instancji, Spółka nie zaliczyła do przychodów 2007 r. nieodpłatnego świadczenia uzyskanego w związku z poręczeniem przez członków zarządu Spółki kredytu inwestycyjnego i kredytu obrotowego. Organ stwierdził także zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w łącznej kwocie 1.184,99 zł z tytułu odpisów amortyzacyjnych dokonanych od samochodu osobowego H. oraz wydatków na zakup usług gastronomicznych.

2. Z powyższą decyzją nie zgodziła się skarżąca Spółka, wnosząc
w odwołaniu o uchylenie decyzji w części dotyczącej ustalonego dochodu związanego z uzyskaniem przychodu w formie świadczeń nieodpłatnych oraz nieuznania usług gastronomicznych za podatkowe koszty uzyskania przychodów i umorzenie postępowania w tej części.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 5 oraz art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako "u.p.d.o.p.") poprzez błędną ich wykładnię spowodowaną nieprawidłowo ustalonym stanem faktycznym oraz naruszenie prawa procesowego, tj. art. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako "O.p."), mających istotny wpływ na wynik sprawy.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r., Nr [...] uchylił decyzję Organu I instancji i określił skarżącej Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości [...] zł w miejsce zadeklarowanego w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Organ stwierdził, że z akt sprawy wynika, że w 2007 r. skarżąca Spółka zaciągnęła dwa kredyty w B. S.A. w W.: kredyt inwestycyjny w kwocie - 5.952.800 zł oraz kredyt obrotowy w rachunku bieżącym do kwoty 6.500.000 zł. Warunkiem uruchomienia powyższych kredytów było poręczenie według prawa cywilnego trzech członków zarządu Spółki: Prezesa Zarządu A. J., V-ce Prezesa Zarządu Ł. P., V-ce Prezesa Zarządu J. S.

W zakresie kredytu inwestycyjnego, poręczenia te stanowiły prawne zabezpieczenie spłaty kredytu wraz z odsetkami do czasu przedłożenia w banku prawomocnego odpisu z nowo założonej księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy w B. W związku z powyższym w dniu [...].01.2007 r. zostały zawarte trzy umowy poręczenia, które obejmowały zobowiązania kredytobiorcy
z tytułu ww. umowy kredytu w tym zobowiązania z tytułu odsetek, kosztów dochodzenia roszczeń, istniejące w chwili udzielenia poręczenia i mogące powstać w przyszłości do wysokości 11.905.600 zł, na wypadek gdyby kredytobiorca nie wykonał tych zobowiązań w terminie oznaczonym w umowie kredytu. Ustalono również, iż przedmiotowe poręczenia członkowie zarządu udzielili nieodpłatnie,
co też potwierdziła Spółka w piśmie z [...].01.2013 r. Z kolei w odniesieniu do kredytu obrotowego, poręczenia trzech członków Zarządu, do kwoty 500.000 zł każde, stanowiło zabezpieczenie spłaty kredytu wraz z odsetkami. Wobec powyższego w dniu [...].01.2007 r. zostały zawarte z ww. członkami Zarządu trzy umowy poręczenia, które obejmowały zobowiązania kredytobiorcy z tytułu ww. umowy kredytu w tym zobowiązania z tytułu odsetek, kosztów dochodzenia roszczeń istniejące w chwili udzielenia poręczenia i mogące powstać w przyszłości do wysokości 500.000 zł, na wypadek gdyby kredytobiorca nie wykonał tych zobowiązań w terminie oznaczonym w umowie kredytu.

W świetle powyższego, zdaniem Organu odwoławczego, ustanowione bez wynagrodzenia poręczenia stanowią w Spółce przychód z nieodpłatnych świadczeń, w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Zawierając umowę poręczenia z instytucją, której przedmiotem działalności są tego typu usługi, Spółka poniosłaby określone wydatki. Unikając więc kosztów związanych z nabyciem usług poręczenia, Spółka uzyskała korzyść.

W celu ustalenia wysokości wartości rynkowej nieodpłatnego świadczenia Organ I instancji wystąpił do 15 instytucji finansowych udzielających poręczeń podmiotom gospodarczym w 2007 r. Do wyliczenia wartości przychodu z nieodpłatnego świadczenia Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przyjął dane stosowane w 2007 r. przez P. Sp. z o.o. w B., Ł. Sp. z o.o. w Ł., P. S.A. w S., P. Sp. z o.o. w L. Do wyliczenia wartości uzyskanego przez Spółkę w 2007 r. przychodu Organ pierwszej instancji przyjął średnią prowizję stosowaną przez ww. fundusze poręczeniowe, przy czym w przypadku stosowanych przez te podmioty przedziałów prowizji, przyjął wartość najniższą tj. 1,4375% i 1,0875%. W świetle powyższego, zdaniem Organów, w związku z poręczeniem za spłatę kredytu inwestycyjnego Spółka uzyskała przychód w wysokości 513.429 zł, zaś w związku z poręczeniami kredytu obrotowego - kwotę 16.312,50 zł.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, Organ pierwszej instancji wyliczając wartość rynkową nieodpłatnego świadczenia z tytułu nabycia usługi poręczenia kredytów bankowych, wypełnił dyspozycję art. 12 ust. 5 u.p.d.o.p. Do wyliczenia wartości uzyskanego w 2007 r. przez Spółkę przychodu wziął pod uwagę okres ustanowienia zabezpieczenia, kwotę na jaką ustanowiono zabezpieczenie, a przede wszystkim wysokość prowizji. Ponadto uwzględnił jedynie najniższe wartości prowizji stosowanej przez wymienione powyżej cztery fundusze poręczeniowe i wyliczył średnią (arytmetyczną) z najniższych prowizji.

Organ odwoławczy wskazał jednocześnie, że Organ I instancji błędnie zakwestionował Spółce wydatki w kwocie 926,59 zł z tytułu usług gastronomicznych, mimo iż były one właściwie udokumentowane zaś Spółka wykazała, że spełniają definicję wydatków pośrednio związanych z przychodem. Dlatego też, w powyższym zakresie należało skorygować decyzję Organu I instancji.

4. Na powyższą decyzję, skarżąca Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Biały...