NSA: Nadwyżka VAT naliczonego nad należnym nie może być zaliczona na poczet podatku od nieruchomości

TEZA: Artykuł 76 § 1 w związku z art. 76b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) nie daje podstawy do zaliczenia przez naczelnika urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań podatkowych, do których określenia czy ustalenia właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (współsprawozdawca), Stefan Babiarz, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA, Protokolant Eliza Kusy, z udziałem Prokuratora Prokuratury Krajowej w sprawie ze skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 978/14 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 kwietnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet innych zobowiązań podatkowych po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2017 r. na posiedzeniu jawnym w Izbie Finansowej zagadnienia prawnego przedstawionego przez skład orzekający Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowieniem z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 573/15, w trybie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.): "Czy art. 76 § 1 w związku z art. 76 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) daje podstawę do zaliczenia przez naczelnika urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań podatkowych, do których określenia czy ustalenia właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego?" podjął następującą uchwałę: Artykuł 76 § 1 w związku z art. 76 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.) nie daje podstawy do zaliczenia przez naczelnika urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań podatkowych, do których określenia czy ustalenia właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego. zgłoszono zdanie odrębne

UZASADNIENIE

1. Postanowienie o przedstawieniu do rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego.

Postanowieniem z dnia 6 grudnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 573/15) Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów budzące poważne wątpliwości zagadnienie prawne, które wyłoniło się podczas rozpoznawania skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 978/14, którym w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w P. uchylono interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet innych zobowiązań podatkowych.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że we wniosku o interpretację Spółka podała, że będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie magazynowania i działalności usługowej wspomagającej transport. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej zakłada możliwość powstania nadpłat w podatku od towarów i usług. W związku z tym zwróciła się m.in. o wyjaśnienie, czy istnieje możliwość zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług na poczet bieżących należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku akcyzowego czy podatku od nieruchomości. Zapytała również o procedurę, w jakiej takie zaliczenie miałoby następować, tj. czy w przypadku złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych należących do właściwości organu innego niż urząd skarbowy, podatnik ma obowiązek złożenia wniosku o zaliczenie w organie pobierającym taki podatek, czy też urząd skarbowy sam przesyła rzeczony wniosek do odpowiedniego organu.

Zdaniem Spółki wobec faktu, że podatek dochodowy od osób fizycznych, podatek akcyzowy i podatek od nieruchomości, niewątpliwie są zobowiązaniami podatkowymi, w ocenie Wnioskodawcy istnieje możliwość takiego zaliczenia. Wobec niedoprecyzowania przez ustawodawcę kwestii składania rzeczonego wniosku, oczywiste jest, że wniosek winien być złożony do organu dysponującego nadpłatą. Dalsze postępowanie w zakresie zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązania podatkowego winno odbywać się w ramach działania organu podatkowego, w którym podatnik złożył wniosek o zaliczenie.

W wydanej interpretacji Minister Finansów uznał stanowisko Spółki w zakresie zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań w podatku od nieruchomości i podatku akcyzowego za nieprawidłowe. Podniósł przy tym, że organ podatkowy nie może wydać postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych, które skutkowałoby wygaśnięciem zobowiązania z tytułu podatku, którego ustalanie lub określanie i pobór pozostaje we właściwości innego organu podatkowego. Stosownie bowiem do art. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613, ze zm.), organem podatkowym właściwym w sprawach podatków i opłat unormowanych w tej ustawie, w tym w sprawie podatku od nieruchomości, jest wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl natomiast art. 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626, ze zm.) organami podatkowymi właściwymi w zakresie akcyzy są: naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej.

Wobec powyższego, w ocenie organu, skoro naczelnik urzędu skarbowego nie jest organem właściwym w sprawach należności wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości i podatku akcyzowego, nie może dokonywać zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na te zobowiązania publicznoprawne. Czynność taka naruszałaby bowiem zasadę działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa.

2.2. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację. Zdaniem tego Sądu, w świetle przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm. – dalej: "O.p."), istnieje możliwość zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązań podatkowych, dla których właściwy jest inny organ podatkowy, aniżeli organ właściwy dla rozliczeń podatku od towarów i usług. W takim przypadku Spółka winna złożyć wraz z deklaracją VAT-7, wykazującą podatek VAT do zwrotu, stosowny wniosek opisujący charakter zobowiązania podatkowego oraz organ podatkowy właściwy dla tego zobowiązania.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że żaden przepis prawa nie ogranicza możliwości dokonania zaliczenia w przypadku wystąpienia przesłanek z art. 76 O.p. Przepis ten nakłada na organy obowiązek zaliczenia znanej mu nadpłaty na znaną mu zaległość. Nie nakłada natomiast obowiązku poszukiwania innych istniejących zaległości. Dodatkowo z treści art. 76b O.p. nie wynika, że do zaliczenia nadpłaty w podatku VAT, jest inny niż właściwy dla podatnika, organ podatkowy.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, w sytuacji gdy podatnik składa wniosek o zaliczenie, przedstawiając jednocześnie dane dotyczące wysokości zobowiązania i dane organu podatkowego, w którym ono widnieje, niewątpliwie występują przesłanki do zaliczenia określonej nadpłaty (zwrotu podatku) na poczet wskazanych przez podatnika zobowiązań. Jeżeli fakt istnienia zaległości zostanie potwierdzony, to należy uznać, iż brak jest przeszkód prawnych do zaliczenia zwrotu VAT na poczet konkretnych zaległości. WSA odwołał się w tym względzie do stanowiska wypowiedzianego w wyroku NSA z 20 stycznia 2012 r. w sprawie I FSK 577/11.

3. Skarga kasacyjna.

3.1. Pełnomocnik organu zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając, w oparciu o podstawę przewidzianą w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 76 § 1 O.p. przez jego błędną interpretację i w konsekwencji niewłaściwą ocenę zastosowania, polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że przepis ten stanowi podstawę do zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązań podatkowych, dla których właściwy jest inny organ podatkowy aniżeli organ właściwy dla rozliczeń podatku od towarów i usług.

W oparciu o powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przywołał przepisy O.p. dotyczące zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, w tym także art. 76 tej ustawy i wskazał na samodzielność finansową jednostek samorządu terytorialnego wynikającą z art. 167 i 168 Konstytucji. Odrębność ta oznacza - zdaniem organu - że dla zaliczenia, czy dokonania wzajemnych rozliczeń między budżetem państwa a budżetem jednostek samorządu terytorialnego, wymagana jest wyraźna ustawowa podstawa prawna.

3.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Spółki wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

4. Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym rozpoznającym skargę kasacyjną.

4.1. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpatrując skargę kasacyjną uznał, iż na jej tle wyłoniło się zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości.

4.2. Sąd wskazał, że z regulacji art. 76, art. 76a i art. 76b O.p. wynika, że zaliczenie nadpłaty, czy zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań, następuje z mocy samego prawa z dniem powstania nadpłaty w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2 O.p. lub z dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a w przypadku zaliczenia kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Jeżeli więc podatnik posiada zaległości podatkowe, bądź bieżące zobowiązania, ex lege następuje zaliczenie nadpłaty, czy zwrotu podatku na poczet tych należności wraz z odsetkami. Zaliczenie w tych przypadkach nie jest więc zależne ani od uznania organu, ani od woli podatnika. Inaczej jest jedynie w odniesieniu do przyszłych zobowiązań; podatnik może złożyć bowiem wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

4.3. W przedmiocie zaliczenia nadpłaty czy zwrotu podatku organ - zgodnie z art. 76a § 1 O.p. - zobowiązany jest wydać postanowienie. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości to, że postanowienie w tym zakresie stwierdza jedynie powstałe z mocy prawa dokonane zaliczenie (por. np. wyroki NSA z 8 lutego 2006 r. sygn. akt II FSK 1053/05, z 25 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 1250/12, z 21 kwietnia 2015 r. sygn. akt I FSK 1788/13, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przyjmuje się też w orzecznictwie, że postanowienie to jest czynnością materialnotechniczną. Niezależnie bowiem od daty jego wydania zaliczenie następuje w dacie określonej w art. 76a § 2 i art. 76b § 1 O.p.

4.4. Ze względu na ogólne regulacje zawarte w art. 76 § 1 i art. 76a § 1 i 2 oraz art. 76b § 1 O.p. co do zaliczenia nadpłaty czy zwrotu podatku na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych można by twierdzić, że przepisy te mają odniesienie do wszystkich zobowiązań podatkowych, niezależnie od ich charakteru, czy też organu właściwego dla określenia, czy ustalenia danego zobowiązania. Powołując się właśnie na to, że wskazane wyżej przepisy dotyczą ogólnie zaległości podatkowych i bieżących zobowiązań oraz to, że żaden przepis prawa nie ogranicza możliwości dokonania zaliczenia w przypadku zaistnienia przesłanek określonych w tych przepisach, w wyrokach z 20 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 577/11 i z 8 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 79/16 przyjęto, że w razie wniosku podatnika istnieje możliwość zaliczenia nadpłaty (zwrotu podatku) na poczet zobowiązań podatkowych, dla których właściwy jest inny organ podatkowy. W wyrokach tych nie analizowano jednak kwestii związanej z samodzielnością jednostek samorządu terytorialnego, a rozważania zawarte w uzasadnieniu wyroku w sprawie sygn. akt II FSK 79/16 koncentrowały się przede wszystkim na zaliczeniu nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatnika. Co jest też istotne, w wyrokach tych stwierdzając brak przeszkód do zaliczenia nadpłaty (zwrotu podatku), na poczet zobowiązań, dla których właściwy jest inny organ podatkowy, jednocześnie uznano, że organ podatkowy z urzędu bada stan zobowiązań podatnika, tylko w tym urzędzie, w którym nadpłata lub zwrot powstał. Stwierdzono też, że przepis art.76 O.p. nakłada na organy obowiązek zaliczenia znanej mu nadpłaty na znaną mu zaległość, nie nakłada natomiast obowiązku poszukiwania innych istniejących zaległości.

4.5. Zaliczenie nadpłaty czy zwrotu podatku powoduje określone skutki prawne. Jest jednym ze sposobów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. W myśl bowiem art. 59 § 1 pkt 4 O.p., zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku. Może ono więc wpływać na poziom dochodów jednostki samorządu terytorialnego. Źródłami dochodów własnych gminy są bowiem między innymi wpływy z podatków: od nieruchomości, rolnego, leśnego, od środków transportowych, dochodowego od osób fizycznych, opłacanego w formie karty podatkowej, od spadków i darowizn, od czynności cywilnoprawnych (art. 4 ust. 1pkt 1a-f ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, Dz. U. z 2016 r., poz. 198, ze zm., dalej: "u.d.j.s.t.").

4.6. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie wskazywał na zasadę samodzielności jednostek samorządu terytorialnego wynikającą z art. 16 ust. 2 Konstytucji RP (por. wyroki Trybunału Konstytucyjnego z 16 marca 1999 r. sygn. akt K 35/98, z 30 czerwca 2003 r. sygn. akt K 8/02, z 26 września 2013 r. sygn. akt K 22/12). Stosownie do tego przepisu, samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej, wykonując przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Z przepisem tym skorelowana jest regulacja zawarta w art. 167 Konstytucji, zgodnie z którą jednostkom samorządu terytorialnego zapewnia się udział w dochodach publicznych odpowiednio do przypadających im zadań, a zmiany w zakresie zadań i kompetencji jednostek samorządu terytorialnego następują wraz z odpowiednimi zmianami w podziale dochodów publicznych. Samodzielność jednostek samorządu terytorialnego podlega ochronie sądowej (art. 165 ust. 2 Konstytucji). Udział w dochodach publicznych, jak wskazuje Trybunał Konstytucyjny w powołanych wyżej wyrokach, stanowi jedną z ważniejszych gwarancji samodzielności jednostek samorządu terytorialnego, gwarantując im zasadę samodzielności finansowej.

Z uwagi na to, że ramy działalności jednostek samorządu terytorialnego są tworzone w formie ustaw, również ograniczenia w zakresie przysługującej im samodzielności, w tym samodzielności finansowej, muszą spełniać wymagania formalnoproceduralne, a zatem być ustanowione w drodze ustaw. Ograniczenia zasady samodzielności jednostek samorządu terytorialnego muszą spełniać również wymagania materialnoprawne, a zatem znajdować uzasadnienie w konstytucyjnie określonych celach i chronionych wartościach.

4.7. Mając na względzie wskazane zasady konstytucyjne odnoszące się do samodzielności jednostek samorządu terytorialnego i wymagania, które muszą spełniać jej ograniczenia zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, istnieją wątpliwości, czy regulacja zawarta w O.p. w zakresie zaliczenia nadpłaty (zwrotu podatku) stanowi podstawę do zaliczenia zwrotu podatku na poczet zaległych czy też bieżących zobowiązań, w zakresie podatków ustalanych, czy określanych i pobieranych przez jednostki samorządu terytorialnego, stanowiących dochody własne tych jednostek.

4.8. Ustawodawca podatkowy w odniesieniu do niektórych instytucji zawartych w prawie podatkowym samodzielność jednostek samorządu terytorialnego wyraźnie uwzględnia. W przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego (art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t.). W odrębnych regulacjach zawarte zostały przepisy przewidujące możliwość potrącenia na wniosek podatnika przysługującej jemu wierzytelności wobec Skarbu Państwa oraz wobec jednostek samorządu terytorialnego (art. 64 § 1 i art. 65 § 1 O.p.). Określając szczególny przypadek wygaśnięcia zobowiązania poprzez przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz gminy, powiatu lub województwa, ustawodawca wskazuje, że może to nastąpić jedynie w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów (art. 66 § 1 pkt 2 O.p.).

4.9. Skoro zaliczenie nadpłaty podatku, czy zwrotu podatku na poczet zaległości, czy bieżących zobowiązań, następuje ex lege z dniem określonym w przepisach prawa, powodując wygaśnięcie z tym dniem zobowiązania w całości lub w części, to takie zaliczenie nie tylko wpływa na zmniejszenie dochodów jednostek samorządu terytorialnego, gdyż następuje z innym dniem, aniżeli rzeczywiste otrzymanie środków przez tę jednostkę, ale też pozbawia tę jednostkę, do momentu przekazania środków przez organ dokonujący zaliczenia, prawa do dysponowania przysługującą jej wierzytelnością. Takie zaliczenie ingeruje więc w samodzielność finansową jednostek samorządu terytorialnego. W sytuacji, gdy ustawodawca stosowanie przez naczelnika urzędu skarbowego ulg podatkowych, w zakresie podatków i opłat pobieranych przez ten urząd, a stanowiących dochody własne jednostek samorządu terytorialnego, uzależnia od zgody organu jednostki samorządu terytorialnego, to istnieją wątpliwości, czy przepisy dotyczące zaliczenia nadpłat (zwrotu podatku), skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego wobec takiej jednostki i to z dniem wskazanym w powołanych wyżej przepisach, ingerując w samodzielność tych jednostek, dają podstawę do zaliczenia przez naczelnika urzędu skarbowego zwrotu podatku na poczet zaległych czy też bieżących zobowiązań w zakresie podatków ustalanych, czy określanych i pobieranych przez jednostki samorządu terytorialnego, stanowiących dochody własne tych jednostek.

5. Przedstawione zagadnienie prawne.

Powyższe wywody uzasadniały - zdaniem Sądu - przedstawienie do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, w oparciu o art. 187 § 1 P.p.s.a., zagadnienia prawnego o następującej treści:

"Czy art. 76 § 1 w związku z art. 76b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) daje podstawę do zaliczenia przez naczelnika urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań podatkowych, do których określenia czy ustalenia właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego?".

6. Stanowisko Prokuratora.

W piśmie z dnia 17 marca 2017 r. (PK IV Zpa 6.2017) Prokurator Prokuratury Krajowej wniósł o podjęcie uchwały, że "artykuł 76 § 1 w związku z art. 76b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) nie daje podstawy do zaliczenia przez naczelnika urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług na poczet zobowiązań podatkowych, do których określenia czy ustalenia właściwy jest organ jednostki samorządu terytorialnego".

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów zważył w przedmiocie przedstawionego do rozstrzygnięcia zagadnienia, co następuje.

7. Ramy prawne.

7.1. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.)

Art. 5. Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Art. 6. Podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Art. 3 pkt 3. Ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach, rozumie się przez to również:

a) zaliczki na podatki,

b) raty podatków, jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują płatność podatku w ratach,

c) opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe;

Art. 55. (...)

§ 2. Jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Art. 62. § 1. Jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę, z zastrzeżeniem § 2, zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty.

Art. 72. § 1. Za nadpłatę uważa się kwotę:

1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

§ 1a. Na równi z nadpłatą traktuje się kwotę stanowiącą różnicę określoną zgodnie z art. 27f ust. 8-10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykazaną w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub wynikającą z decyzji.

§ 1b. Na równi z nadpłatą traktuje się kwotę przysługującą podatnikowi na podstawie art. 26ea ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kwotę przysługującą podatnikowi na podstawie art. 18da ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, wykazaną w zeznaniu lub wynikającą z decyzji.

§ 2. Na równi z nadpłatą traktuje się:

1) część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę, jeżeli wpłata ta dotyczyła zaległości podatkowej;

2) nienależnie zapłacone:

a) zaległości, o których mowa w art. 52 oraz art. 52a,

b) odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek,

c) opłatę prolongacyjną.

Art. 76. § 1. Nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

§ 2. (uchylony).

§ 2a. W razie zajęcia wierzytelności z tytułu nadpłaty podatku jej zaliczenie na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych ma pierwszeństwo przed realizacją zajęcia.

§ 3. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do zaliczania nadpłaty:

1) płatnika lub inkasenta na poczet jego zaległości podatkowych, bieżących zobowiązań podatkowych lub zobowiązań powstałych w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika lub inkasenta;

2) spółki cywilnej na poczet zobowiązań wspólników lub byłych wspólników tej spółki, z tym że w przypadku istniejącej spółki wymaga to zgody wszystkich wspólników.

Art. 76a. § 1. W sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio.

§ 2. Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem:

1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2;

2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Art. 76b. § 1. Przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b, art. 79 i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje odpowiednio z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku lub korekty takiej deklaracji.

§ ...