Kara porządkowa w postępowaniu kontrolnym

Teza: W postępowaniu kontrolnym, którego stroną jest spółka, kara porządkowa, o której mowa w art. 262 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), może być nałożona na mocy art. 262 § 1 o.p. w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.) jedynie na tę spółkę jako osobę prawną, a nie na członka jej zarządu (osobę fizyczną ).

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 11 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 9 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 804/11 w sprawie ze skargi S. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 11 lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie kary porządkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie na rzecz S. Z. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 9 lutego 2012 r., I SA/Sz 804/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie - w sprawie ze skargi S. Z. (dalej: Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie (dalej: Dyrektor IS) z dnia 11 lipca 2011 r., nr [...], wydane w przedmiocie nałożenia kary porządkowej – (I) stwierdził nieważność zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. (dalej: Dyrektor UKS) z dnia 18 kwietnia 2011 r., znak: [...], (II) określił, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, (III) zasądził od Dyrektora IS na rzecz Skarżącego kwotę 347 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano art. 145 § 1 pkt 2, art. 135, art. 152, art. 209 w związku z art. 200 i art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej w skrócie: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji):

2.1. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie WSA w Szczecinie podał, że Dyrektor IS ww. postanowieniem z dnia 11 lipca 2011 r., wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 239 oraz art. 262 § 1 pkt 2 i art. 262 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: o.p.), po rozpoznaniu zażalenia Skarżącego - Prezesa A. S.A. (dalej: Spółka) na ww. postanowienie Dyrektora UKS z dnia 18 kwietnia 2011 r., nakładające na wymienionego karę porządkową w kwocie 2.600 zł, postanowił utrzymać w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

2.2. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że Dyrektor UKS postanowieniem z 11 stycznia 2011 r., wszczął postępowanie kontrolne wobec Spółki. Postanowienie o wszczęciu postępowania zostało doręczone 2 lutego 2011 r. K. O., który na zwrotnym potwierdzeniu odbioru podpisał się jako pełnomocnik Spółki. Następnie, Dyrektor UKS pismem z 7 lutego 2011 r., wezwał Spółkę, na podstawie art. 155 § 1, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 189 o.p., do przedłożenia wszelkich posiadanych dokumentów, będących podstawą rozliczenia podatku od osób prawnych za 2008 r. oraz podatku od towarów i usług za 2008 r. w terminie 7 dni od dnia otrzymania ww. pisma. W dniu 8 lutego 2011 r. do organu wpłynęło pismo K. O. z dnia 2 lutego 2011 r. z wyjaśnieniem, że z dniem 30 stycznia 2011 r. z zakresu jego pełnomocnictwa wyłączono odbiór pism urzędowych oraz sądowych, w związku z czym organ powinien ponownie doręczyć Spółce postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego z dnia 11 stycznia 2011 r. Pismem z dnia 21 lutego 2011 r. Zarząd Spółki poinformował Dyrektora UKS, że od 4 lutego 2011 r. siedzibą Spółki jest S., stąd też wezwanie z dnia 7 lutego 2011 r. skierowane zostało przez organ niewłaściwy miejscowo.

Organ kontroli skarbowej poinformował Spółkę, że jest organem właściwym do prowadzenia postępowania kontrolnego, zgodnie z art. 9a ust. 4 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.; dalej: u.k.s.) oraz, że postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego z dnia 11 stycznia 2011 r. (nadane 24 stycznia 2011 r.) skutecznie doręczono Spółce w dniu 2 lutego 2011 r., za pośrednictwem jej pełnomocnika, który stosownie do udzielonego przez Prezesa Spółki pełnomocnictwa do odbioru korespondencji adresowanej do Spółki, co najmniej do dnia 24 lutego 2011 r., był osobą uprawnioną do odbioru wszelkiej korespondencji do niej kierowanej. Tym samym, w ocenie organu, w tym przypadku zastosowanie znajduje art. 13 ust. 2 u.k.s., zgodnie z którym datą wszczęcia postępowania kontrolnego jest dzień doręczenia kontrolowanemu postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego. Wobec skutecznego wszczęcia postępowania kontrolnego w dniu 2 lutego 2011 r. zmiana siedziby Spółki dokonana w dniu 4 lutego 2011 r. pozostawała zatem bez wpływu na właściwość miejscową organu kontroli skarbowej. Jednocześnie, organ ponownie wezwał do przedłożenia, nie później niż w terminie 7 dni od otrzymania przedmiotowego pisma, dokumentów będących podstawą rozliczenia podatków: dochodowego od osób prawnych oraz od towarów i usług w roku 2008.

2.3. W odpowiedzi z dnia 14 marca 2011 r. Spółka poinformowała, że pierwszym pismem dotyczącym kontroli skarbowej, jakie otrzymała Spółka, jest pismo z dnia 7 lutego 2011 r. (doręczone 14 lutego 2011 r.), wskazując, iż korespondencja odebrana przez K. O. nie może być uznana za korespondencję doręczoną Spółce albowiem z dniem 30 stycznia 2011 r. cofnięte zostało udzielone mu pełnomocnictwo. Jako dowód dokonania tej czynności Spółka przekazała kopię oświadczenia o cofnięciu pełnomocnictwa z dnia 25 stycznia 2011 r. W świetle powyższego oraz wobec faktu, że od 4 lutego 2011 r. siedzibą Spółki jest S., a zmiana siedziby nastąpiła przed wszczęciem postępowania kontrolnego, organem właściwym miejscowo, w ocenie Spółki, jest Dyrektor UKS.

Dyrektor UKS pismem z dnia 24 marca 2011 r., nie podzielając argumentacji strony, ponownie zwrócił się do Spółki o przedłożenie posiadanych dokumentów, będących podstawą rozliczenia podatków: od osób prawnych oraz od towarów i usług za rok 2008, w terminie 3 dni od otrzymania przedmiotowego pisma, pouczając stronę, iż w przypadku dalszego uchylania się od wykonania przedmiotowych czynności na osobę reprezentującą Spółkę zostanie nałożona kara porządkowa na podstawie art. 262 § 1 pkt 2, art. 262 § 5 oraz art. 263 § 1 o.p.

2.4. Pismem z dnia 25 marca 2011 r. Spółka zwróciła się z wnioskiem o przekazanie sprawy do organu właściwego, tj. Urzędu Kontroli Skarbowej w S., ponownie powołując się na przywoływane w piśmie z dnia 14 marca 2011 r. okoliczności. W związku z powyższym, Dyrektor UKS ww. postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2011 r. nałożył na Skarżącego, pełniącego funkcję Prezesa Zarządu Spółki, karę porządkową w kwocie 2.600 zł.

2.5. Dyrektor IS, po rozpoznaniu sprawy z uwzględnieniem argumentacji przedstawionej w zażaleniu Skarżącego, połączonym z jednoczesną oceną stanu faktycznego i prawnego sprawy, postanowił utrzymać w mocy postanowienie Dyrektora UKS.

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie (Sądem pierwszej instancji):

3.1. Skarżący wniósł skargę do WSA w Szczecinie, żądając stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia Dyrektora IS z uwagi na fakt, że zostało ono wydane przez organ niewłaściwy miejscowo i zostało skierowane do osoby nie będącej stroną postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia, ponieważ nie wystąpiła żadna z przesłanek uzasadniających ukaranie karą porządkową. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: (1) przepisów o właściwości miejscowej organów podatkowych, tj.: art. 15, art. 17 § 1, art. 18b, art. 219, art. 239, art. 223 § 1 i 263 § 1 o.p. w związku z art. 31 ust. 1 i 2 u.k.s. oraz (2) art. 262 § 1 o.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie (Sądu pierwszej instancji):

4.1. Uwzględniając skargę Skarżącego, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że trafny był zarzut, dotyczący skierowania rozstrzygnięcia do osoby niebędącej stroną w sprawie, co tym samym czyniło zasadnym wniosek o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia. Stroną postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora UKS jest Spółka. Wezwania, sporządzone na podstawie art. 155, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 189 o.p., do przedłożenia stosownych dokumentów, kierowane były przez organ kontroli skarbowej do wymienionego podmiotu jako strony.

Pomimo powyższego, postanowienie o nałożeniu kary pieniężnej skierowano do Skarżącego, pełniącego funkcję Prezesa Zarządu Spółki. Powyższe skutkowało – zdaniem WSA w Szczecinie – "niewątpliwą" wadliwością tego rozstrzygnięcia albowiem nie ma przeszkód do nałożenia kary pieniężnej na podmiot, jakim jest Spółka. Mając na uwadze, że postanowienie Dyrektora UKS było dotknięte wadą kwalifikowaną z art. 247 § 1 pkt 5 o.p., polegającą na skierowaniu rozstrzygnięcia do osoby nie będącej stroną, Dyrektor IS aprobujący to rozstrzygnięcie dopuścił się rażącego naruszenia prawa, co skutkowało koniecznością wyeliminowania tego rozstrzygnięcia na w myśl art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.

4.2. W odniesieniu do podnoszonych w trakcie postępowania zarzutów dotyczących właściwości m...