Orzecznictwo podatkowe: Podatku od czynności cywilnoprawnych przy ustanowieniu hipoteki

Z uzasadnienia: Skoro przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowi czynność ustanowienia hipoteki, to mimo, iż ustanowiono dwie hipoteki na zabezpieczenie jednej wierzytelności, podstawę opodatkowania przy każdej z tych czynności stanowić będzie kwota zabezpieczonej wierzytelności i od tej kwoty, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.c.c. wyliczyć należy wysokość podatku - osobno dla każdej czynności ustanowienia hipoteki.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Protokolant Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2009 r. sprawy ze skargi I. S.A. z siedzibą w J. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia ... stycznia 2009 r. nr ... w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych:

1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,
2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości,
3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz I. S.A. z siedzibą w J. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

I. We wniosku z dnia 23 października 2008 r. Inter I. S.A. (dalej - Skarżąca lub Spółka), zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustanowienia hipotek.

W treści wniosku Skarżąca wskazała, że zawiera z bankiem umowy hipoteki, mające zabezpieczyć spłatę kredytu oraz odsetek. Na poczet zabezpieczenia należności głównych ustanawiane są hipoteki zwykłe, na poczet odsetek - hipoteki kaucyjne, o ile wartość wierzytelności jakie powstaną w przyszłości, nie jest znana w momencie zawarcia umowy hipoteki kaucyjnej. W niektórych przypadkach zdarza się, że na poczet spłaty jednego kredytu ustanawiane są hipoteki zwykłe np. na dwóch nieruchomościach. Niekiedy ustanowienie hipoteki zwykłej na drugiej nieruchomości następuje po upływie pewnego czasu od ustanowienia hipoteki zwykłej na pierwszej nieruchomości (co często jest związane ze stanem prawnym nieruchomości, różnymi terminami wpisów w Księgach Wieczystych, itp.). Ponadto Spółka korzysta z tzw. linii kredytowych - są to umowy, na podstawie których instytucja kredytowa (np. bank) zobowiązuje się wobec Spółki, przekazywać do jej dyspozycji, na każde jej żądanie, określone kwoty do wysokości maksymalnej, określonej w umowie - w takich przypadkach odsetki naliczane są nie od maksymalnej kwoty limitu, lecz od faktycznie pobranej (wykorzystanej) kwoty. Od Spółki zależy zatem, czy, kiedy i jaką kwotę z dopuszczalnego limitu pobierze oraz kiedy i jaką jej część spłaci.

W związku z powyższym, Skarżąca zwróciła się z pytaniami:

Czy zabezpieczenie długu o określonej znanej wartości (np. 100 jednostek pieniężnych) hipoteką zwykłą na dwóch nieruchomościach oznacza konieczność zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od każdej czynności ustanowienia hipoteki zwykłej, czy tylko od jednej?

Czy w przypadku ustanowienia hipoteki kaucyjnej na zabezpieczenie zwrotu należności głównej wraz z odsetkami prawidłowa jest zapłata podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości jak w przypadku ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej?

Czy w przypadku ustanowienia hipoteki kaucyjnej na zabezpieczenie zwrotu należności głównej wraz z odsetkami w razie skorzystania przez Spółkę z kredytu odnawialnego, czyli tzw. linii kredytowej, prawidłowa jest zapłata podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości jak w przypadku ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej?

Zdaniem Skarżącej, na wszystkie trzy pytania odpowiedź jest twierdząca, tj. w przypadku ustanowienia dwóch hipotek na zabezpieczenie jednej wierzytelności podstawą opodatkowania będzie wartość zabezpieczonej wierzytelności, a nie łączna wartość hipotek zabezpieczających ją. Ponadto, możliwe jest ustanowienie hipoteki kaucyjnej celem zabezpieczenia wierzytelności z tytułu pożyczki zarówno co do kwoty głównej, jak też odsetek (zwłaszcza w przypadku pożyczek wyrażonych w walutach obcych) oraz możliwe jest zawarcie hipoteki kaucyjnej celem zabezpieczenia wierzytelności, które mogą powstać wskutek ewentualnego skorzystania przez Spółkę (czyli pobierania kolejnych transz) z przyznanego przez bank limitu kredytowego do określonej wysokości, w związku z czym w obu tych przypadkach podatek powinien być zapłacony w wysokości ustalonej dla ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej.

II. Zaskarżoną interpretacją z dnia ... stycznia 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, dotyczącego zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od jednej czynności ustanowienia hipoteki zwykłej oraz pytania 3, dotyczącego zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości jak w przypadku ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej w sytuacji skorzystania przez Spółkę z kredytu odnawialnego, czyli z tzw. linii kredytowej, natomiast prawidłowe - w zakresie pytania 2, dotyczącego zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości jak w przypadku ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej.

Minister Finansów wskazał, że podstawa opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych została ujęta wartościowo. Jest nią wartość (kwota) przedmiotu opodatkowania. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007 r., Nr 68, poz. 450 ze zm., dalej u.p.c.c.), ustawodawca przyjął jako podstawę opodatkowania podatkiem przy ustanowieniu hipoteki kwotę zabezpieczonej wierzytelności. Ujęcie wartościowo podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych skutkuje również ustaleniem procentowych stawek podatkowych (hipoteka zwykła). Jednakże w niektórych sytuacjach podstawa opodatkowania nie ma charakteru wartościowego, gdyż zgodnie z utrwalonym poglądem w doktrynie prawa cywilnego, wierzytelność o nieustalonej wysokości cechuje stała zmiana wysokości wierzytelności w trakcie trwania stosunku zobowiązaniowego i w związku z tym podstawa opodatkowania ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie takiej wierzytelności nie może być ujęta wartościowo, skoro nie jest znana jej wysokość (hipoteka kaucyjna).

Organ stwierdził, że art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. a i b u.p.c.c. określa dwie stawki podatku od ustanowienia hipoteki:

- na zabezpieczenie wierzytelności istniejących - od kwoty zabezpieczonej wierzytelności 0,1%,

- na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej 19 zł.

Reasumując, Minister Finansów wskazał, że jeżeli zostaną zawarte dwie umowy to istnieje obowiązek uiszczenia podatku z tytułu każdej umowy oddzielnie. Hipoteka obciąża bowiem konkretną nieruchomość. Skoro zatem obciążono dwie nieruchomości to ustanowiono dwie hipoteki.

W przypadku kredytu bankowego, w zależności od treści umowy wierzytelność może obejmować m.in.:

1. kwotę kredytu (suma kapitałowa), albo kwotę kredytu wraz z kwotą odsetek, których wysokość jest znana i wynika z harmonogramu wpłat, albo kwotę odsetek o znanej wysokości,

2. kwotę kredytu (suma kapitałowa) wraz z kwotą odsetek, której wysokość jest nieznana (np. odsetki o zmiennej stopie oprocentowania) i będzie określana sukcesywnie przy spłacie rat kapitału według określonych w umowie wskaźników, albo kwotę o nieustalonej wysokości.

Ustanowienie hipoteki (zwykłej) na zabezpieczenie wierzytelności w wysokości odpowiadającej kwotom wymienionym w pkt 1 - podlega opodatkowaniu według stawki procentowej określonej w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. a) u.p.c.c.

Inac...