Outsourcing usług ubezpieczeniowych a zwolnienie z VAT

Z uzasadnienia: Zwolnienie z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług wymaga dla swojego zastosowania określonych warunków, a mianowicie że dana usługa, stanowiąc element usługi zasadniczej musi być właściwa oraz niezbędna do jej (usługi podstawowej - ubezpieczeniowej) wykonania. Choć usługi lustracji i likwidacji szkód mogą być traktowane jako pewna, dająca się wyodrębnić, całość, to równocześnie każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są niewątpliwie właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. Zatem, ww. usługi na rzecz zakładu ubezpieczeń nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

SENTENCJA

Dnia 8 marca 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2012 r., sprawy ze skargi P. Spółka cywilna, na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 23 września 2011 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług:

I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,
II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku,
III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 27 czerwca 2011 r. "P" Spółka Cywilna R.S., A.R. zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku likwidacji szkód.

Przedstawiając stan faktyczny wyjaśniono, że spółka świadczy zakładom ubezpieczeń za wynagrodzeniem usługi w zakresie oferowanych przez te zakłady ubezpieczeń AC, OC oraz ubezpieczeń budynków i mieszkań, w szczególności likwidacji szkód. Spółka wykonuje czynności związane z przyjęciem, zgłoszeniem szkody, udzieleniem ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, dokumentowaniem rozmiarów szkody i podejmowaniem działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzeniem uprawnień ubezpieczonych do uzyskania odszkodowania, sprawdzaniem prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców. Proces likwidacji obejmuje czynności i działania organizacyjne podejmowane przez spółkę dla zapewnienia ubezpieczycielowi pomocy, przy czym - sama pomoc (w postaci konkretnych czynności, opisanych w punktach następnych) jest wykonywana również przez podmioty trzecie, na podstawie odrębnych umów zawartych przez spółkę z tymi podmiotami. Spółka jak też podwykonawcy wykonują lustracje miejsca zdarzenia ubezpieczeniowego, których celem jest ustalenie okoliczności i skutków zdarzenia ubezpieczeniowego istotnego z punktu widzenia umowy ubezpieczenia. Spółka prowadzi również na potrzeby realizacji umów z ubezpieczycielem infolinię dla zleceń przyjętych przez spółkę, oraz udostępnienia dla zebranych na każdym etapie likwidacji szkody materiałów, poprzez kanał komunikacji elektronicznej dostępny dla ubezpieczyciela. Wszystkie powyżej wymienione ogólne i szczegółowe czynności wykonywane są w różnym zakresie, w zależności od treści zlecenia.

W przypadku lustracji i likwidacji szkód czynności te - z punktu widzenia relacji z ubezpieczonym - wykonywane są zawsze w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela. W związku z tym ubezpieczyciel udzielił spółce odpowiedniego pełnomocnictwa. Ubezpieczyciel wyraził przy tym zgodę na realizację przez spółkę przedmiotu umowy (w zakresie omawianych tu czynności) przy pomocy podwykonawców, udzielając jednocześnie zgody, aby spółka udzielała podwykonawcom dalszych pełnomocnictw, zgodnie z którymi zarówno spółka, jak i podwykonawcy, działają na rzecz i w imieniu ubezpieczyciela. Z cywilnoprawnego punktu widzenia, spółka występuje wobec ubezpieczonych jako wykonujący czynności "za ubezpieczyciela".

Wnioskodawca jest podmiotem gospodarczym, który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Złożył zgłoszenia rejestracyjne dla podatku od towarów i usług oraz składa deklaracje właściwe dla rozliczeń z tytułu tego podatku.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy wskazane we wniosku usługi świadczone na rzecz ubezpieczycieli będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 lub na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem wnioskodawcy odpowiedź jest twierdząca.

Zaznaczono, że w obecnym stanie prawnym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054) w aktualnym brzmieniu, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Polskie przepisy w tym zakresie stanowią odzwierciedlenie zwolnień przewidzianych w art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy o VAT, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Ponieważ w aktualnym stanie prawnym odstąpiono od identyfikacji usług zwolnionych za pomocy symboli PKWIU, a ustawodawca nie wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem usług ubezpieczeniowych, zdaniem wnioskodawcy należy posłużyć się definicją legalną zamieszczoną w art. 3 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (tj. Dz. U. 2010 r. Nr 11 poz. 66 z późn. zm.). Stosownie do tego przepisu przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Jednocześnie, stosownie do art. 3 ust. 6 cyt. ustawy zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie ww. czynności innym podmiotom, w zakresie w jakim czynności te wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

Co prawda ustawodawca określając zwolnienie od podatku VAT posługuje się terminem "usługi ubezpieczeniowe" natomiast w ustawie o działalności ubezpieczeniowej zdefiniowano "działalność ubezpieczeniową" i "czynności ubezpieczeniowe", jednakże w ocenie wnioskodawcy należy przyjąć, że są to pojęcia tożsame. Skoro zatem ustawodawca wśród szeroko rozumianych czynności ubezpieczeniowych wymienia m. in. lustrację i likwidację szkód (a zatem usługi świadczone przez spółkę) to będą one korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 jako usługi ubezpieczeniowe.

W ocenie Wnioskodawcy nawet gdyby przedmiotowe usługi nie korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 to możliwe jest w przedstawionej sytuacji zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 cyt. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (a zatem także usługi ubezpieczeniowej), który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Wyjaśniono, że art. 16 ustawy o działalności ubezpieczeniowej szczegółowo opisuje zasady tzw. postępowania likwidacyjnego. Postępowanie likwidacyjne jest terminem wypracowanym przez praktykę prawa ubezpieczeniowego używanym dla określenia czynności ubezpieczyciela zmierzających do ustalenia odpowiedzialności z tytułu umowy ubezpieczenia. Postępowanie likwidacyjne stanowi szereg czynności pomiędzy zgłoszeniem roszczenia a wypłatą odszkodowania. Ustawa o działalności ubezpieczeniowej definiuje te czynności jako postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia. W ocenie Wnioskodawcy likwidacja szkody jest bez wątpienia odrębnym, właściwym i niezbędnym elementem usługi ubezpieczeniowej.

O odrębności usługi likwidacji szkody świadczy przede wszystkim jej wyodrębnienie formalno-prawne. Ustawodawca przewidział bowiem odrębne regulacje prawne dla tych czynności w przepisach powszechnie obowiązujących (Kodeks cywilny i ustawa o działalności ubezpieczeniowej). Niewątpliwym jest, że usługa ubezpieczeniowa to w rzeczywistości zespół czynności powiązanych ze sobą funkcjonalnie, gdzie każda z poszczególnych czynności warunkuje wykonanie następnej. Każde z ogniw jest odrębną częścią całego łańcucha czynności zmierzających ku realizacji głównego celu jakim jest zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej. Nie ma zatem przeszkód, aby uznać przedmiotową usługę za element głównej usługi ubezpieczeniowej zwłaszcza, że w samej ustawie o działalności ubezpieczeniowej dopuszczono także możliwość wydzielania i zlecenia tych czynności podmiotom zewnętrznym. Jednocześnie fakt, że stanowi ona element usługi głównej nie stoi na przeszkodzie uznaniu jej za pewną odrębną całość. Skoro bowiem możliwe jest jej wydzielenie do wyspecjalizowanego podmiotu zewnętrznego to z pewnością stanowi ona odrębną całość.

Nie ma także wątpliwości, że przedmiotowe usługi są niezbędne i właściwe do świadczenia usługi ubezpieczeniowej. Trudno bowiem wyobrazić sobie prawidłową realizacje usługi ubezpieczeniowej, bez ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, czy też ustalenia wysokości szkody oraz rozmiaru odszkodowań. Wycena szkód dokonywana jest tylko na potrzeby głównej czynności tj. wypłaty świadczenia ubezpieczonemu. W ocenie wnioskodawcy jest zatem właściwa dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej z podatku VAT. Wypłata odszkodowania nie byłaby możliwa bez poprzedzającej jej czynności likwidacji szkód zmierzającej do ustalenia szkody i określenia jej wysokości. Z tego punktu widzenia jest ona zatem niezbędna dla usługi ubezpieczeniowej. Z drugiej strony w praktyce nie występują czynności likwidacji szkód świadczone jako cel sam w sobie w oderwaniu od głównej usługi. Taka usługa nie może funkcjonować samodzielnie z jej istoty wynika bowiem, że jest nierozerwalnie związana z usługą ubezpieczeniową sensu stricte. Niewątpliwie jest ona zatem elementem głównego świadczenia.

Zwrócono też uwagę na ewolucję usług ubezpieczeniowych, która doprowadziła do tego, że zakłady ubezpieczeń zaczęty zlecać wykonywanie niektórych elementów całej usługi wyspecjalizowanym podmiotom. Zauważono, że gdyby ubezpieczyciel nie zlecał czynności likwidacyjnych innemu podmiotowi a wykonywał je sam z pewnością nie było by wątpliwości, że czynności takie korzystają ze zwolnienia jako czynności ubezpieczeniowe. Odmówienie prawa do zwolnienia z tytułu wykonywania tych samych czynności tylko dlatego, że zostały zlecone innemu podmiotowi stanowiłoby nieuzasadnioną dyskryminację podatników. Nie ulega bowiem wątpliwości, że zwolnienie o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z ust. 13 tego przepisu ma charakter przedmiotowy a nie podmiotowy. Na przedmiotowy charakter zwolnienia wskazują także przepisy Dyrektywy o VAT, które nakazują zwolnienie transakcji ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Nie ma zatem znaczenia kto świadczy wskazane usługi a liczy się jedynie ich char...