WSA: Zawarcie umowy o dożywocie nie generuje przychodu

Z uzasadnienia: W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można przypisać charakteru odpłatnego zbycia umowie o dożywocie, umowa ta nie stanowi źródła przychodu wymienionego w tym przepisie, podlegającego opodatkowaniu. Ponadto, należy zwrócić uwagę, że nie jest możliwe zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, w którym przy ustalaniu podstawy opodatkowania bierze się wartość wyrażoną w umowie (lub wartość rynkową), która w przypadku umowy o dożywocie nie występuje. Ustawodawca nie wprowadził przepisu w ustawie podatkowej, który nakazywałby wycenę przychodu dożywotnika poprzez wartość nieruchomości (tak jak np. przy umowie zamiany). Ze względu na losowy charakter umowy, oznaczający nieokreślony w chwili jej zawarcia czas jej trwania, nie jest możliwe dokonanie wyceny wartości świadczeń udzielanych dożywotnikowi do opodatkowania.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Protokolant Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego zryczałtowanego podatku dochodowego:

I. uchyla zaskarżoną decyzję;
II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej kwotę 200,00 (słownie: dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi S. S. (dalej: strona/skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w J. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] wydana na podstawie art. 14b § 2 i § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej O.p., odmawiająca zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w sprawie interpretacji podatkowej dotyczącej niepodleganiu obowiązkowi zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu zbycia nieruchomości w formie umowy dożywocia.

Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, H. i S. S. dokonali w dniu [...] grudnia 2006 r. zbycia w formie umowy dożywocia prawa do lokalu mieszkalnego położonego w K. przy ulicy [...] [...], który nabyli w dniu [...] listopada 2006 r. W związku ze zbyciem nieruchomości organ I instancji wezwał strony do złożenia deklaracji PIT-23. W odpowiedzi na wezwanie podatnicy pismem z dnia [...] lutego 2007 r. zwrócili się o wyjaśnienie powodów żądania złożenia deklaracji, które zgodnie z ich wskazaniem potraktowano, jako wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji. Zdaniem strony umowa dożywocia nie została wskazana przez ustawodawcę, jako źródło przychodów, zatem przychód z tytułu zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia nie podlega obowiązkowi zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...] maja 2007 r. nr [...] uznał stanowisko strony za nieprawidłowe, a Dyrektor Izby Skarbowej, w związku z wniesionym przez stronę zażaleniem, decyzją z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...] odmówił zmiany tego postanowienia.

Po uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 1469/07 decyzji organu II instancji, a następnie uchyleniu przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowienia organu i Instancji z dnia [...] maja 2007 r. z przyczyn proceduralnych, Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2008 r. ponownie uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. W uzasadnienie organ wskazał, że zbycie lokalu mieszkalnego w drodze umowy dożywocia nastąpiło przed upływem 5 lat i stanowi dla dożywotnika źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Dodatkowo wskazał, że przychód dożywotnika należy ustalić w oparciu o wartość rynkową zbywanej nieruchomości.

W wyniku złożenia przez stronę zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] uchylił postanowienie organu I instancji zarzucając, że organ nie objął w interpretacji całokształtu problematyki, podniesionej w treści wniosku.
Po rozpatrzeniu skargi strony, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 5 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 641/09 uchylił rozstrzygnięcie organu II instancji, nakazując temu organowi dokonanie oceny czy stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu jest prawidłowe w odniesieniu do kwestii merytorycznych w aspekcie prawa materialnego.

Zaskarżoną decyzją organ II instancji odmówił zmiany postanowienia organu I instancji. Powołując się na przepis art. 908 Kodeksu cywilnego wskazał, że jeżeli przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości, natomiast zbywca zobowiązuje się do dożywotniego utrzymania zbywcy, to umowa dożywocia ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Organ przyjął, że w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) - dalej u.p.d.o.f., zawarta pomiędzy stronami umowa o dożywocie stanowi dla dożywotnika źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, gdyż zbycie to miało charakter odpłatny i nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Organ w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania powołał się na przepis art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszonej o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli podatkowej w wysokości wartości rynkowej. Organ podkreślił, że umowa dożywocia nie określa kwotowo ceny, za jaką nieruchomość jest zbywana. Nabywca zobowiązuje się w niej jedynie do świadczeń określonych w art. 908 Kodeksu cywilnego, przy czym ich wartość i okres, w którym mają być spełnione, w momencie zawierania umowy (uzyskania przychodu - w myśl art. 19 u.p.d.o.f.), nie są znane. Z tego względu przychód dożywotnika określa się w oparciu o wartość rynkową zbywanej nieruchomości. Dodał organ, że zgodnie z art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f. podatek od przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% u...