Sprzedaż mediów a zwolnienie podmiotowe VAT - fiskus musiał zmienić zdanie

Niewątpliwie czynność polegająca na odsprzedaży mediów ma określony związek z konkretną nieruchomością, ale nie jest to związek bezpośredni. Bowiem nieruchomość nie jest elementem konstytutywnym transakcji, ponieważ podstawowym jej elementem są: woda, ciepło, czy odprowadzanie ścieków. W konsekwencji odsprzedaż mediów nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze względu na brak technicznych uwarunkowań zawarcia indywidualnych umów w zakresie dostawy centralnego ogrzewania do poszczególnych lokali, wspólnota mieszkaniowa w skład której - z mocy ustawy o własności lokali - wchodzą poszczególni właściciele lokali mieszczących się w danej nieruchomości, dokonuje rozliczeń z dostawcami mediów; jest ona nabywcą mediów od zewnętrznych dostawców, które zakupuje we własnym imieniu, ale na rzecz właścicieli lokali. Przedmiotem tych transakcji są media a nie rozporządzenie nieruchomością, korzystanie z nieruchomości czy utrzymanie nieruchomości. Właściciele lokali rozporządzają swoimi lokalami (odrębnymi nieruchomościami), korzystają z nich i je utrzymują niezależnie od wspólnoty. Wynika to z prawa własności tych lokali.

W związku z powyższym we wniosku o interpretację wspólnota mieszkaniowa zapytała, Czy w świetle art. 113 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinna wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 2 sprzedaż mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zwolnioną przedmiotowo z VAT. Zdaniem wspólnoty - nie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wspólnoty mieszkaniowej za nieprawidłowe i sprawa trafiła do Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, a następnie Naczelnego Sądu Administracyjnego, które uchyliły zaskarżoną interpretację.

Dyrektor KIS uwzględni ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził WSA oraz NSA i ponownie rozpatrzył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej:

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 2 ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;

2. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z  wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Zgodnie z art. 288 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), kwota obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania procedury przewidzianej w niniejszej sekcji obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

(1) wartość dostaw towarów i świadczenia usług, o ile są one opodatkowane;

(2) wartość transakcji zwolnionych z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie zgodnie z art. 110 i 111, art. 125 ust. 1, art. 127 i art. 128 ust. 1;

(3) wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 146-149 oraz art. 151, 152 i 153;

(4) wartość transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)g) oraz usług ubezpieczeniowych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

Zbycie materialnych lub niematerialnych dóbr inwestycyjnych przedsiębiorstwa nie jest jednak uwzględniane przy obliczaniu obrotu.

Z obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. brzmienia art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 (czyli uprawniającej do zwolnienia podmiotowego) nie wlicza się m.in. sprzedaży z tytułu odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku (na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy) jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Dokonane zatem od dnia 1 stycznia 2014 r. zmiany w ustawie o VAT w sposób ściślejszy odwzorowują przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, która w art. 288 pkt 4 również stanowi, że kwota obrotu obejmuje wartość transakcji związanych z nieruchomościami.

W myśl analizowanego art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a, do limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 wlicza się również czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, jeśli związane są one z nieruchomościami i nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Dokonując oceny stanowiska w zakresie niewliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, należy mieć na uwadze rozważania Sądu zawarte w ww. wyroku WSA w Gliwicach z dnia 24 listopada 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 577/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 czerwca 2021 r. sygn. akt I FSK 631/18, które to wyroki zapadły w niniejszej sprawie i które z uwagi na przywołany wcześniej przepis art. 153 ww. ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wiążą organ w tej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 24 listopada 2017 r., stwierdził, że aby uznać usługi lub dostawy za związane z nieruchomością konieczny jest ich związek z konkretną nieruchomością (…). Zdaniem sądu w stanie faktycznym związek tego rodzaju - wbrew twierdzeniu organu interpretacyjnego - nie zachodzi.

Przedmiotem dostawy jest bowiem ciepło jako takie, a nie nieruchomość, podobnie jak tylko ciepło (a nie nieruchomość) nabywa wspólnota działająca w imieniu własnym, ale na rzecz jej członków. Udzielona interpretacja pomija kwestię kiedy i dlaczego ciepło będące przedmiotem dostawy między przedsiębiorstwem ciepłowniczym a wspólnotą miałoby się przeradzać w transakcję związaną z nieruchomością.

Za prawidłowością powyższego poglądu wydaje się przemawiać literalna wykładnia § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, zwalniającego czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę.

Zdaniem WSA, dla zastosowania przepisu dot. transakcji związanych z nieruchomościami konieczny jest ścisły związek z nieruchomością, związek tego rodzaju, że to sama nieruchomość jest treścią i konstruktywnym elementem świadczenia. Nie wypełnia tego warunku dostawa mediów tylko dlatego, że następuje do nieruchomości wspólnej w sytuacji, gdy sama w sobie stanowi inną usługę albo dostawę - wody, ciepła, odprowadzenia ścieków, która wszak zawsze jakiś związek z nieruchomością posiada (musi istnieć gdzieś w przestrzeni punkt odbioru wody lub ciepła), ale nie jest elementem konstytutywnym i najważniejszym tej dostawy; elementem tym jest bowiem dostawa danego towaru.

Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z 10 czerwca 2021 r. sygn. akt I FSK 631/18 wskazał, że: „…za prawidłowe należy uznać stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, że przedmiotem transakcji odsprzedaży ciepła, nie jest nieruchomość, rozumiana jako element konstytutywny transakcji, ponieważ takim podstawowym elementem świadczenia jest ciepło. Z tych względów tego rodzaju odsprzedaż ciepła nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a w konsekwencji jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u.”.

Mając na uwadze stanowisko sądu w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, Dyrektor KIS stwierdził, że niewątpliwie czynność polegająca na odsprzedaży mediów ma określony związek z konkretną nieruchomością, ale nie jest to związek bezpośredni. Bowiem nieruchomość nie jest elementem konstytutywnym transakcji, ponieważ podstawowym jej elementem są: woda, ciepło, czy odprowadzanie ścieków. W konsekwencji odsprzedaż mediów nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Zatem przedmiotem transakcji odsprzedaży ciepła, nie jest nieruchomość, rozumiana jako element konstytutywny transakcji, ponieważ takim podstawowym elementem świadczenia jest ciepło. Z tych względów tego rodzaju odsprzedaż ciepła nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a w konsekwencji jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u.

Reasumując w świetle przepisu art. 113 ust. 1 i 2 ustawy, przy wyliczeniu limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania ze zwolnienia wspólnota mieszkaniowa nie powinna uwzględnić czynności związanych z dostawą mediów tj.: centralnego ogrzewania do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie do celów mieszkaniowych.

Interpretacja indywidualna z 11 marca 2022 r., sygn. 2461-IBPP2.4512.1028.2016.9.AB - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - pełna treść interpretacji

Redakcja podatki.biz