Potwierdzenie otrzymania faktury korygującej nie jest konieczne?

Podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie VAT należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. Jak jednak to udowodnić? 

Podatnik musi wykazać, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. Do takiego wniosku prowadzi analiza interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 stycznia 2016 r., nr IPPP2/4512-1044/15-2/JO.

Organ podatkowy wyjaśnił, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Wymóg posiadania potwierdzenia otrzymania korekty

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zasadę tę stosuje również w razie stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Czasami potwierdzenie jednak nie jest konieczne

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, z treści art. 29a ust. 15 ustawy o VAT wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1. eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2. dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,
3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
4. gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Co ważne, w przypadku określonym w punkcie czwartym obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w tym punkcie.

We wszystkich innych przypadkach otrzymanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej jest konieczne.

Stanowisko TSUE

Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdził również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Food Polska S.A. W wyroku tym Trybunał orzekł, że (...) wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.). Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi.

Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że (...) jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Podatnik musi starać się o potwierdzenie

Jak wynika z powyższego, podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w sytuacji, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. Wówczas podatnik musi wykazać, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Jak udokumentować próby potwierdzenia?

Organ podatkowy wyjaśnił, że powołane przepisy oraz orzeczenie TSUE nie wskazują, jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury korygującej. Jego zdaniem dopuszczalne są zatem wszelkie formy, które jednoznacznie będą potwierdzały te okoliczności.

Ciężar odpowiedzialności w zakresie wykazania okoliczności uzasadniających obniżenie podatku należnego spoczywa na podatniku. Posiadane przez podatnika dokumenty i dowody mają potwierdzić określony stan faktyczny.

Weryfikacja jednak zgodności informacji zgromadzonej dokumentacji potwierdzającej spełnienie warunków wynikających z przepisów ustawy o VAT umożliwiających obniżenie podatku należnego bez posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, a zatem ocena dowodów przedłożonych w sprawie, może być dokonywana w ramach postępowania podatkowego i kontrolnego.

Podsumowując, organ podatkowy potwierdził, że jako dowód, iż klient wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, może służyć posiadanie przez podatnika (sprzedawcę) formularza elektronicznego przesłanego przez klienta, wiadomości elektronicznej przesłanej przez klienta dotyczącej zwracanego towaru wraz z danymi klienta, zapisu rozmowy z konsultantem czy odręcznej notatki o zwrocie/reklamacji sporządzonej przez klienta, potwierdzającej oświadczenie woli klienta o odstąpieniu od umowy.

Krzysztof Koślicki