Cesja praw z umowy deweloperskiej a VAT

Sprzedaż lokalu mieszkalnego, co do zasady, podlega 8-procentowej stawce VAT. W opinii orzecznictwa analogiczną stawkę należy zastosować do transakcji przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich/umów przedwstępnych nabycia lokali mieszkalnych. W praktyce występuje jednak również grupa interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, które stoją na stanowisku przeciwnym, iż zawarte umowy cesji to usługa, a nie dostawa towaru.

Zapytanie nr 749 do ministra finansów w sprawie podatku VAT przy transakcji cesji praw z umowy przedwstępnej i deweloperskiej lokalu mieszkalnego

Szanowny Panie Ministrze,

zwracam się z wnioskiem o udzielenie odpowiedzi na zapytanie dotyczące podatku VAT przy transakcji cesji praw z umowy przedwstępnej i deweloperskiej lokalu mieszkalnego dla osób, które ze względu na kryzys ekonomiczny zmuszone są zbyć prawa do zakupu nieruchomości od dewelopera jeszcze przed jej wybudowaniem.

W związku z epidemią COVID-19 i wywołanymi nią problemami ekonomicznymi wielu polskich przedsiębiorców, którzy zawarli umowy deweloperskie lub przedwstępne umowy zakupu lokalu mieszkalnego, zmuszonych jest do zbycia praw i obowiązków wynikających z takich umów. Coraz częstsze w praktyce obrotu są zatem sytuacje, gdy zanim pierwotna strona umowy przedwstępnej lub deweloperskiej dokona nabycia nieruchomości, sprzedaje ogół swoich praw do niej wynikających z takiej umowy. Kupujący te prawa (cesjonariusz) uiszcza z tego tytułu zazwyczaj wynagrodzenie, które stanowi sumę kwoty za dokonanie przeniesienia praw i obowiązków na osobę trzecią (tzw. odstępne) oraz wartości nakładów poniesionych przez cedenta na rzecz dewelopera (wpłaconą zaliczkę/zadatek), które zostają zwrócone przez takiego cesjonariusza.

Przeniesienie praw do nabycia lokalu mieszkalnego w opisanej sytuacji powoduje wiele pytań dotyczących zasad opodatkowania takiej transakcji podatkiem od towarów i usług. Część z nich w ostatnim czasie doczekała się rozstrzygnięcia przez orzecznictwo, z którym sprzeczne są jednak indywidualne interpretacje prawa podatkowego.

Sprzedaż lokalu mieszkalnego, co do zasady, podlega 8-procentowej stawce VAT. Ma ona zastosowanie, gdy lokal jest nie większy niż 150 m2. Pytanie dotyczy takiego lokalu. Oznacza to, że zaliczki i zapłata za lokal opodatkowane są 8-procentową stawką VAT. Wynika to z art. 41 ust. 12-12b oraz art. 146aa ustawy o VAT. Przepisy te nakazują stosowanie 8-procentowej stawki do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W opinii orzecznictwa analogiczną stawkę należy zastosować do transakcji przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich/umów przedwstępnych nabycia lokali mieszkalnych. Wynika to z faktu, iż istotą opodatkowania zharmonizowanym wspólnotowo podatkiem od towarów i usług (VAT) jest ekonomiczna strona transakcji. Z tej perspektywy należy zatem oceniać kwestię opodatkowania (i w konsekwencji zastosowania odpowiedniej stawki podatku). W konsekwencji jako iż przedmiotem cesji jest ogół praw wynikających z zawartych z deweloperami umów (tj. nie jest to przeniesienie abstrakcyjnych praw i obowiązków, tylko konkretnych praw oraz obowiązków bezpośrednio związanych z tytułem prawnym do lokali mieszkalnych), cesja ta w istocie stanowić będzie zbycie tytułów prawnych do lokali mieszkalnych. Z tego tytułu przeniesienie praw i obowiązków z przedwstępnych umów deweloperskich powinno być opodatkowane w sposób tożsamy do dostawy tych lokali.

Argumentację tę podzielają polskie sądy administracyjne - można np. wskazać wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 600/11 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 169/12. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygn. akt I FSK 169/12 uznał, że umowa przenosząca własność, umowa przedwstępna oraz cesja umowy przedwstępnej mają ten sam cel ostateczny, tj. dostawę lokalu. Sąd stwierdził, że skoro umowa przedwstępna dostawy lokalu jest na gruncie podatku VAT kwalifikowana jako dostawa tego lokalu i opodatkowana na zasadach właściwych dla tej dostawy, to również cesja praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej dostawy lokalu podlega analogicznym zasadom opodatkowania (stawce VAT).

Podobnie kształtuje się również stanowisko części organów podatkowych w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego. Tytułem przykładu należy wskazać choćby interpretację dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 września 2015 r., sygn. IBPP1/4512-453/15/BM, interpretacje tego samego organu z dnia 9 stycznia 2016 r., sygn. 2461-IBPP1/4512/1025.2016.1.MS oraz z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. IBPP2/443-1115/12/ICz, interpretację dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-295/15-2/IG czy też interpretacje tego samego organu z dnia 30 listopada 2016 r., sygn. IPPP2/4512-641/16-4/RR oraz z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. IPPP2/443-332/13-2/KG. Stanowisko tych organów podatkowych trafnie ilustruje następujący cytat przewijający się w powyższych interpretacjach: „Jeżeli czynność przewidziana w umowie przedwstępnej może być finalnie zakwalifikowana jako dostawa i stawka jest określona w wysokości przewidzianej dla tej czynności, to również cesja praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej powinna być kwalifikowana w ten sam sposób. Umowa przedwstępna i cesja dotyczy tej samej czynności, tj. dostawy nieruchomości zabudowanej”.

W praktyce występuje jednak również grupa interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, które stoją na stanowisku przeciwnym, iż zawarte umowy cesji to usługa, a nie dostawa towaru, i przywołując treść art. 7 ustawy o VAT, wskazują, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a zgodnie z art. 8 tej ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fiz...