Zgłoszenie o nabyciu spadku po terminie a zwolnienie z podatku dla najbliższych

Z uzasadnienia: Niedopełnienie obowiązku zgłoszenia zwolnienia podatkowego w terminie 6 miesięcy (z uwzględnieniem wyjątku z art. 4a ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn) powoduje jego wygaśnięcie, a w konsekwencji utratę prawa do zwolnienia od podatku. Charakter materialny terminu wprowadzonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy wyklucza przywrócenie w wypadku jego uchybienia. Jak wynika bowiem z art. 162 § 4 Ordynacji podatkowej instytucję przywrócenia terminu stosuje się wyłącznie do terminów procesowych, a więc nie do terminu przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 15 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 769/10 w sprawie ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 7 września 2010 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenie terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu spadku:

1. oddala skargę kasacyjną,
2. zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 grudnia 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę M.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 7 września 2010 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu spadku.

Postanowieniem z dnia 18 sierpnia 2009 r., które uprawomocniło się w dniu 9 września 2009 r., Sąd Rejonowy w O. stwierdził nabycie przez skarżącą spadku po ojcu. Pismem z dnia 30 czerwca 2010 r. będąca jej pełnomocnikiem matka skarżącej zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu spadku wraz ze zgłoszeniem o nabyciu rzeczy i praw majątkowych po zmarłym na formularzu SD-Z2. W uzasadnieniu wskazała, że nie dokonała w terminie zgłoszenia nabycia spadku, gdyż przebywała w Danii i do złożenia zgłoszenia upoważniła matkę, która z kolei znajdowała się w trudnej sytuacji życiowej spowodowanej śmiercią bliskiej osoby oraz chorobą i pobytem w szpitalu. Podała, że była przekonana, iż sześciomiesięczny termin na złożenie zgłoszenia biegnie od dnia dokonania zmian w księgach wieczystych. Dopiero w czasie wizyty w siedzibie organu dowiedziała się, że minął już ustawowy termin do złożenia zgłoszenia. Wyjaśniła, iż nie posiadała żadnych zgromadzonych zasobów finansowych. Do pisma dołączyła m.in. karty leczenia szpitalnego w okresie od 25 stycznia do 25 czerwca 2010 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. postanowieniem z dnia 19 lipca 2010 r. odmówił skarżącej przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu spadku, wskazując w uzasadnieniu, że termin ten ma charakter materialnoprawny, a zatem nie jest możliwe jego przywrócenie na podstawie art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Rozstrzygnięcie powyższe utrzymane zostało w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w O. postanowieniem z dnia 7 września 2010 r., który podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że termin określony w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm., dalej: u.p.s.d.) jest terminem prawa materialnego, a zatem nie podlega przywróceniu. Niedopełnienie obowiązku zgłoszenia skutkuje utratą prawa do zwolnienia. Konsekwencją jest opodatkowanie nabycia majątku według zasad ogólnych. Organ podkreślił, że skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym ojcu. Zatem wiedziała o nabyciu rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem spadku jeszcze przed wydaniem postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Nie wystąpiły więc okoliczności, o których mowa w ust. 2 art. 4a u.p.s.d.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona zarzuciła organom obu instancji naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122 oraz art. 216 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. oraz art. 2, art. 21 ust. 1 i art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. W jej ocenie, termin do złożenia zgłoszenia nabycia spadku jest terminem prawa procesowego, do którego znajdują zastosowanie przepisy regulujące przywracanie terminów do dokonania czynności procesowej. Samo unormowanie tego przepisu w ustawie o charakterze materialnym nie może przesądzać o jego charakterze. W omawianej regulacji wskazany został termin dla podjęcia czynności, jednakże nie określono konsekwencji jego niedochowania, co prowadzi do wniosku, iż celem wprowadzenia tego terminu było jedynie dyscyplinowanie spadkobierców do jak najszybszego uregulowania ich sytuacji spadkowej, a nie pozbawianie prawa do zwolnienia podatkowego w przypadku jego niedochowania. Wskazuje na to również cel wprowadzonego przez ustawodawcę uregulowania. W związku z powyższym, w ocenie skarżącej, rozstrzygnięcie organów naruszyło art. 2, art. 21 ust. 1 i art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, gdyż zastosowana przez organy wykładnia art. 4a ust. 1 u.p.s.d. narusza podmiotowe prawa skarżącej gwarantowane przez Konstytucję oraz pozbawia ją prawa do majątku, co godzi w zasady równości wobec prawa i sprawiedliwości społecznej.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153 Poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Sąd zaaprobował stanowisko organów podatkowych wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, iż termin ustanowiony w art. 4a ust.1 pkt.1 u.p.s.d. jest terminem prawa materialnego, nie podlega zatem przywróceniu na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji, w okolicznościach kontrolowanej przez Sąd sprawy, odmowa przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu spadku była zgodna z prawem.

Od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej wywiódł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) zarzucił naruszenie:

- przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2, 21 ust. 1 i 32 Konstytucji RP poprzez oddalenie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. pomimo braku ku temu przesłanek, w sytuacji gdy skarga winna zostać uwzględniona w całości;

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 4a ust.1 pkt 1 u.p.s.d. poprzez błędną wykładnię polegającą na niewłaściwym przyjęciu, że wskazany w nim termin jest terminem prawa materialnego.

Mając na uwadze powyższe autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy po ponownego rozpoznania WSA oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W skardze kasacyjnej zasugerowano również przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego dotyczącego oceny zgodności z Konstytucją art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. w zakresie, w jakim przepis ten pozbawia prawa do zwolnienia od podatku, podatników, którzy dokonali ...